Амортизируемое имущество

5

Вопрос

Наша организация арендует на 49 лет земельный участок из категории земель населенных пунктов (для размещения производственных объектов), на котором размещены производственные объекты. Земельный участок расположен в районе, где очень плохие дороги, и для того, чтобы заехать на территорию нашей организации, нужно преодолевать большие ямы. Участок отделен от муниципальной дороги на 20 метров. Мы хотели бы сделать дорогу (въезд на территорию нашего предприятия), соединяющий наш участок и основную дорогу, а также на земле между дорогой и арендуемым земельным участком – забетонировать площадку для автостоянки транспорта сотрудников и гостей нашей компании. Также есть планы по устройству дорог внутреннего пользования между производственными зданиями на территории арендуемого участка. Вопрос: можно ли будет отнести затраты на запланированные мероприятия в расходы, которые не учитываются при определении налогооблагаемой базы для налога на прибыль организаций. Будут ли являться построенные объекты амортизируемым имуществом?

Ответ

Согласно официальной позиции – нельзя, соответственно, не будут амортизируемым имуществом. Налоговая такие расходы не примет, особенно в отношении участка, который даже не арендован.

Ниже приведена подборка материалов по заданной теме с судебной практикой

Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах «Системы Главбух».

1. Рекомендация: Можно ли в налоговом учете начислять амортизацию на объекты внешнего благоустройства (тротуары, внешнее освещение, клумбы и вазоны)


Нет, нельзя.

Понятие «объект внешнего благоустройства» в налоговом законодательстве не определено. Контролирующие ведомства поясняют, что под объектами внешнего благоустройства подразумеваются объекты, которые:

 не связаны с коммерческой деятельностью организации;

 не относятся к каким-либо производственным зданиям и сооружениям;

 предназначены для создания удобного, эстетически обустроенного пространства на территории организации.

Расходы, связанные с благоустройством территории (в т. ч. амортизационные отчисления по объектам внешнего благоустройства), не соответствуют критериям пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ, а следовательно, налоговую базу по налогу на прибыль они не уменьшают. Об этом сказано в письмах Минфина России от 1 апреля 2016 г. № 03-03-06/1/18575, от 18 октября 2011 г. № 03-07-11/278.

В письмах от 30 января 2008 г. № 03-03-06/1/63, от 30 мая 2006 г. № 03-03-04/1/487, от 25 апреля 2005 г. № 03-03-01-04/1/201 Минфин России отрицает возможность начисления амортизации по таким объектамвнешнего благоустройства, как:

 асфальтированные участки вокруг магазинов и промышленных предприятий;

 погрузочно-разгрузочные площадки;

 парковки для грузового и легкового автотранспорта;

 подъездные пути;

 тротуары и пешеходные дорожки;

 внешнее электрическое освещение (в т. ч. установки наружного освещения);

 газоны, клумбы, деревья и кустарники;

 лестницы, декоративные фонтаны, скульптуры, вазоны и т. п.

Свою позицию финансовое ведомство аргументирует тем, что первоначальную стоимость основных средств, с сооружением которых связаны эти объекты, расходы на их обустройство не увеличивают. Следовательно, такие объекты не отвечают критериям основных средств (п. 1 ст. 257 НК РФ), а являются самостоятельными видами амортизируемого имущества, не подлежащими амортизации. Некоторые суды поддерживают эту точку зрения (см., например, постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 20 апреля 2006 г. № А58-5090/05-Ф02-1684/06-С1, от 10 марта 2006 г. № А33-22400/04-С3-Ф02-858/06-С1).

Следует отметить, что в некоторых хозяйственных ситуациях Минфин России соглашается с возможностью амортизации объектов внешнего благоустройства либо с включением затрат на благоустройство в первоначальную стоимость других основных средств. В частности, финансовое ведомство допускает начисление амортизации по объектам, которые имеют признаки объектов внешнего благоустройства, но при этом соответствуют критериям основного средства (п. 1 ст. 257 НК РФ). Например, это возможно в организациях, деятельность которых связана с организацией отдыха (санаториях, пансионатах и т. п.), выставок и культурно-массовых мероприятий. Расходы на благоустройство и озеленение своей территории такие организации могут квалифицировать как затраты, непосредственно связанные с обеспечением нормальных условий отдыха, то есть с деятельностью, направленной на получение доходов. При расчете налога на прибыль эти затраты включаются в состав прочих расходов (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ). Если в ходе работ по благоустройству создаются объекты, соответствующие критериям основных средств (например, спортплощадки, теннисные корты, автомобильные парковки и т. п.), стоимость этих объектов можно амортизировать на общих основаниях. Такие разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 3 августа 2012 г. № 03-03-06/1/386, от 7 июля 2009 г. № 03-03-06/1/443, от 4 декабря 2008 г. № 03-03-06/4/94.

Кроме того, амортизация объектов внешнего благоустройства либо включение затрат на их создание в первоначальную стоимость других основных средств возможны, если эти объекты создаются в силу требований законодательства, а также нормативно-технических документов в области промышленной безопасности. В отдельных отраслях экономики формирование таких объектов прямо вменяется в обязанности организаций. Поэтому их тоже можно амортизировать (письмо Минфина России от 19 июня 2008 г. № 03-03-06/1/362). Арбитражная практика подтверждает этот вывод (см., например, постановления ФАС Московского округа от 10 апреля 2008 г. № КА-А40/2263-08, от 27 сентября 2007 г. № КА-А40/9456-07, от 20 марта 2006 г. № КА-А40/1706-06, Волго-Вятского округа от 22 октября 2008 г. № А28-1630/2008-43/29, Восточно-Сибирского округа от 20 апреля 2006 г. № А58-5090/05-Ф02-1684/06-С1, Северо-Западного округа от 18 июля 2005 г. № А56-11749/04).

Главбух советует: есть аргументы, позволяющие амортизировать объекты внешнего благоустройства и в некоторых других ситуациях. Но чтобы воспользоваться этими аргументами, организации, скорее всего, придется обращаться в суд.

Иногда расходы на благоустройство неразрывно связаны с сооружением основных средств. Такая ситуация может возникнуть, если в проекте на строительство здания изначально заложено создание объектов внешнего благоустройства. Например, когда внешнее благоустройство является элементом единого дизайна возводимого строения или когда договором предусмотрено, что подрядчик при строительстве здания должен заасфальтировать прилегающую к нему территорию. Такие расходы не приводят к созданию самостоятельных объектов внешнего благоустройства, а включаются в первоначальную стоимость возводимых зданий, сооружений и т. п. После ввода этих объектов в эксплуатацию расходы организации на благоустройство будут постепенно уменьшать налогооблагаемую прибыль через амортизацию. При рассмотрении подобных ситуаций некоторые суды встают на сторону организаций (см., например, постановления ФАС Московского округа от 21 января 2009 г. № КА-А40/12910-08, Северо-Западного округа от 13 июля 2009 г. № А56-48313/2008, от 7 июня 2004 г. № А56-28373/03).

Кроме того, иногда начисление амортизации по объектам внешнего благоустройства признается правомерным из-за неоднозначной формулировки, которая содержится в подпункте 4 пункта 2 статьи 256 Налогового кодекса РФ. Исходя из его буквального толкования можно сделать вывод, что амортизировать запрещено лишь объекты лесного и дорожного хозяйства, сооруженные с привлечением бюджетного (целевого) финансирования, а также специализированные сооружения судоходной обстановки и другие аналогичные объекты. Поскольку иных ограничений в отношении амортизации объектов внешнего благоустройства Налоговый кодекс РФ не содержит, некоторые суды принимают решения в пользу организаций именно по этой причине (см., например, постановления ФАС Московского округа от 12 октября 2010 г. № КА-А40/12233-10, от 2 апреля 2010 г. № КА-А40/2846-10, Северо-Западного округа от 1 июня 2009 г. № А56-33207/2008).

Олег Хороший, начальник отдела налога на прибыль организаций департамента налоговой и таможенной политики Минфина России


Ситуация: можно ли в налоговом учете начислять амортизацию по таким объектам, как асфальтовые (бетонные, тротуарные) покрытия, которые созданы без привлечения бюджетного (целевого) финансирования

Да, можно, если обустройство таких объектов обусловлено требованиями законодательства.

По общему правилу независимо от источников финансирования асфальтовые (бетонные, тротуарные) покрытия относятся к объектам внешнего благоустройства, и, следовательно, амортизация по ним не начисляется (подп. 4 п. 2 ст. 256 НК РФ). Такая точка зрения отражена в письмах Минфина России от 30 января 2008 г. № 03-03-06/1/63, от 30 октября 2007 г. № 03-03-06/1/745, от 30 мая 2006 г. № 03-03-04/1/487, от 25 апреля 2005 г. № 03-03-01-04/1/201 и от 13 октября 2004 г. № 03-03-01-04/1/73.

В то же время для отдельных отраслей экономики обустройство производственных площадок с асфальтовым и другими видами покрытий рядом с производственными объектами является обязательным в силу законодательства, а также нормативных технических документов в области промышленной безопасности. В таких случаях организация может начислять на них амортизацию. Такой вывод сделан в письме Минфина России от 19 июня 2008 г. № 03-03-06/1/362.

Главбух советует: есть аргументы, позволяющие начислять амортизацию по асфальтовым (бетонным, тротуарным) покрытиям, созданным без привлечения бюджетных средств, независимо от того, обусловлено ли их обустройство нормами законодательства или нет. Они заключаются в следующем.

Асфальтовые (бетонные, тротуарные) покрытия относятся к объектам дорожного хозяйства. Буквальное прочтение подпункта 4 пункта 2 статьи 256 Налогового кодекса РФ позволяет сделать вывод о том, что если при строительстве объектов дорожного хозяйства не было использовано бюджетное или другое целевое финансирование, то амортизацию по таким объектам начислять можно. Главное, чтобы обустройство таких объектов было связано с деятельностью, направленной на получение доходов (п. 1 ст. 252 НК РФ). В арбитражной практике есть примеры судебных решений, которые подтверждают правомерность такого подхода (см., например, постановления ФАС Северо-Западного округа от 1 июня 2009 г. № А56-33207/2008, от 14 января 2008 г. № А56-4910/2007, от 18 июля 2005 г. № А56-11749/04 и от 25 октября 2004 г. № А56-32626/03, Волго-Вятского округа от 22 октября 2008 г. № А28-1630/2008-43/29, Московского округа от 23 июля 2008 г. № КА-А40/6654-08, Уральского округа от 26 июня 2008 г. № Ф09-4500/08-С3, Поволжского округа от 13 июня 2012 г. № А55-19091/2011).

Кроме того, организация может включить такие объекты (стоимостью более 100 000 руб.) в состав амортизируемого имущества:

 в качестве сооружения;

 в качестве капитальных вложений в арендованные основные средства.

Учесть твердые декоративные покрытия в качестве сооружений можно по следующим основаниям. Во-первых, они улучшают доступ к организации, способствуют привлечению дополнительных клиентов, а значит, положительно влияют на увеличение продаж. Во-вторых, наличие твердого покрытия позволяет сократить время погрузочно-разгрузочных работ, что также повышает эффективность бизнеса. Из этого следует, что твердое покрытие используется в деятельности, связанной с получением доходов, и соответствует определению амортизируемого имущества, указанному в пункте 1 статьи 256 Налогового кодекса РФ. Основанием для начисления амортизации в этом случае является абзац 1 пункта 1 статьи 256 Налогового кодекса РФ.

Если твердое покрытие обустроено на арендованной земле, затраты на его строительство можно классифицировать как капитальные вложения в арендованные основные средства (см., например, письмо УФНС России по г. Москве от 16 марта 2006 г. № 18-11/1/20791). При этом в договоре аренды земли (дополнительном соглашении к нему) должно быть отражено согласие арендодателя (право арендатора) на производство неотделимых улучшений в виде асфальтового (бетонного, тротуарного) покрытия (абз. 1 п. 1 ст. 256 НК РФ, ст. 615 ГК РФ). Кроме того, таким договором (дополнительным соглашением) должно быть предусмотрено, что арендодатель не возмещает арендатору стоимость капитальных вложений (абз. 4 п. 1 ст. 258 НК РФ, ст. 623 ГК РФ). Основанием для начисления амортизации в этом случае является абзац 4 пункта 1 статьи 256 Налогового кодекса РФ (см., например, письма УФНС России по г. Москве от 14 декабря 2007 г. № 20-12/119684, от 17 марта 2006 г. № 18-11/20791). О применении амортизационной премии при амортизации неотделимых улучшений арендованного имущества см. Как рассчитать амортизацию по арендованным объектам основных средств в налоговом учете.

Не исключено, что при проверке налоговая инспекция не согласится с включением расходов на устройство (укладку) твердых покрытий в расчет налогооблагаемой прибыли. В таком случае свою позицию организации придется отстаивать в суде.

Олег Хороший, начальник отдела налога на прибыль организаций департамента налоговой и таможенной политики Минфина России

3. Статья: Ремонт дорог общего пользования

М.А. Булатова, директор ООО «ИРМА-АУДИТ»

Предприятие добывающей промышленности доставляет на объект грузы, транспортирует работников и обеспечивает проезд спецтехники. Поэтому иногда приходится ремонтировать дороги общего пользования. Такие работы производятся силами подрядчиков на основании договоров. Однако с признанием затрат в учете могут возникнуть проблемы.

Почему налоговики не принимают расходы

Как следует из статьи 5 Федерального закона от 8 ноября 2007 г. № 257-ФЗ «Об автомобильных дорогах и о дорожной деятельности в Российской Федерации», можно выделить автомобильные дороги:
– общего пользования;
– необщего пользования.

Дороги общего пользования предназначены для движения транспортных средств неограниченного круга лиц. Они строятся, ремонтируются, реконструируются и содержатся за счет средств соответствующих бюджетов.

Поэтому при проверке контролеры обычно исключают из состава расходов, принимаемых в целях налогообложения прибыли, затраты на оплату работ подрядчика по ремонту и обслуживанию дорог общего пользования.

При этом чиновники ссылаются на пункт 16 статьи 270 Налогового кодекса РФ, согласно которому при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы организации в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходы, связанные с такой передачей.

Точка зрения финансистов

Данная ситуация комментируется Минфином России в письме от 12 января 2010 г. № 03-03-06/1/3.

Так, в письме сказано следующее. Понесенные налогоплательщиком расходы, не поименованные в статье 270 Налогового кодекса РФ, учитываются при налогообложении прибыли, если такие расходы обоснованны и документально подтверждены.

При этом обоснованность расходов должна оцениваться с учетом того, может ли предприятие получить экономический эффект в результате деятельности. Чиновники указывают, что в налоговом законодательстве не используется понятие экономической целесообразности и не регулируются порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы. Поэтому налогоплательщик сам оценивает эффективность и целесообразность своих расходов.

Получается, что в принципе специалисты главного финансового ведомства не против признания затрат. Главное – подготовить соответствующие документы.

Арбитражная практика

Ситуация с ремонтом дороги, ведущей к промзоне, разобрана ФАС Северо-Кавказского округа в постановлении от 26 августа 2008 г. № Ф08-5027/2008.

В постановлении ФАС Дальневосточного округа от 6 февраля 2009 г. № Ф03-6187/2008 указано, что затраты на ремонт автомобильной дороги общего пользования связаны с ведением производственной деятельности и правомерно учтены для целей налогообложения.

Предприятие оплатило работы подрядчика по ремонту подъездного пути к промзоне, где оно расположено, и отразило их в составе внереализационных расходов при исчислении налога на прибыль. Налоговая инспекция начислила недоимку по налогу на прибыль, указав, что у предприятия отсутствовали основания для включения в состав расходов затрат на ремонт дороги общего пользования.

Однако арбитры не согласились с чиновниками. Они отметили, что затраты на ремонт дороги правомерно учтены как внереализационные расходы, так как их перечень, установленный статьей 265 Налогового кодекса РФ, не является исчерпывающим.

Таким образом, чтобы доказать обоснованность отнесения на затраты стоимости ремонта дорог общего назначения, предприятию придется подстраховаться документами.

Очень важным аргументом для суда может быть расчет стоимости запасных частей и работ по ремонту транспортных средств и спецтехники, если поломки вызваны состоянием дорожного покрытия.

Ремонт или реконструкция?

Не исключено, что предприятию придется доказывать в суде не только обоснованность расходов, но и то, что выполненные работы признаются ремонтом дороги, а не реконструкцией. Если виды выполненных работ будут квалифицированы как реконструкция, предприятие не сможет доказать в суде возможность учесть данные расходы для целей налогообложения прибыли, поскольку такие расходы должны включаться в первоначальную стоимость объекта. Это следует из пункта 2 статьи 257 Налогового кодекса РФ. А поскольку в данном случае объект (дорога) не числится на балансе предприятия, то оно не сможет включить в первоначальную стоимость объекта указанные расходы и отнести их впоследствии на затраты через амортизацию.

Определение реконструкции для целей налогообложения приведено в пункте 2 статьи 257 Налогового кодекса РФ.

Кроме того, определения понятий «реконструкция» и «ремонт» применительно к автодорогам представлены в статье 3 Закона № 257-ФЗ:
– реконструкция автомобильной дороги – это комплекс работ, при выполнении которых осуществляется изменение параметров автомобильной дороги, ее участков, ведущее к изменению класса или категории данной автомобильной дороги либо влекущее за собой изменение границы полосы отвода автомобильной дороги;
– капитальный ремонт – это комплекс работ по замене или восстановлению конструктивных элементов автомобильной дороги, дорожных сооружений, их частей;
– ремонт автодороги – комплекс работ по восстановлению ее транспортно-эксплуатационных характеристик, при выполнении которых не затрагиваются конструктивные и иные характеристики надежности и безопасности автодороги.

Важно запомнить

Ремонт дорог общего пользования не нужно путать с их реконструкцией. Ведь в первом случае организация еще может поспорить с налоговиками относительно правомерности учета ремонтных расходов в целях налогообложения прибыли. Однако во втором случае расходы однозначно признавать нельзя. Поскольку, по сути, они должны включаться в стоимость дороги. Но так как она не числится на балансе организации, сделать это невозможно.

Журнал «Учет в производстве», № 7, июль 2010

29.08.2017

Скоро в журнале «Юрист компании»
    Узнать больше
    Ваша персональная подборка

      Академия юриста компании

      Академия

      Смотрите полезные юридические видеолекции

      Смотреть

      Cтать постоян­ным читателем журнала!

      Cтать постоян­ным читателем журнала

      Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

      Живое общение с редакцией

      © Актион кадры и право, Медиагруппа Актион, 2007–2017

      Журнал «Юрист компании» –
      первый практический журнал для юриста

      Использование материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Юрист компании».

      Зарегистрировано Федеральной службой по надзору в сфере связи, информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзор) Свидетельство о регистрации  ПИ № ФС77-62254 от 03.07.2015

      Политика обработки персональных данных

      
      • Мы в соцсетях
      Сайт использует файлы cookie. Они позволяют узнавать вас и получать информацию о вашем пользовательском опыте. Это нужно, чтобы улучшать сайт. Посещая страницы сайта и предоставляя свои данные, вы позволяете нам предоставлять их сторонним партнерам.Если согласны, продолжайте пользоваться сайтом. Если нет – установите специальные настройки в браузере или обратитесь в техподдержку.
      Простите, что прерываем ваше чтение

      Это профессиональный сайт для юристов-практиков. Чтобы обеспечить качество материалов и защитить авторские права редакции, мы вынуждены размещать лучшие статьи в закрытом доступе.

      Предлагаем вам зарегистрироваться и продолжить чтение. Это займет всего полторы минуты.

      У меня есть пароль
      напомнить
      Пароль отправлен на почту
      Ввести
      Я тут впервые
      Вы продолжите читать статью через 1 минуту
      Введите эл. почту или логин
      Неверный логин или пароль
      Неверный пароль
      Введите пароль