Компенсация при увольнении: нужно ли уплачивать налоги

159
• Какова правовая природа компенсаций, выплачиваемых при увольнении по п. 2 ст. 278 ТК РФ• Как законодатель ограничил размер компенсаций, получаемых руководителем при увольнении• Зависит ли порядок налогообложения таких компенсаций от их размера

Помимо общих оснований прекращения трудовых отношений с руководителем организации, Трудовой кодекс предусматривает и дополнительные. Так, в силу п. 2 ст. 278 ТК РФ это может произойти на основании соответствующего решения уполномоченного органа юридического лица, либо собственника имущества организации, либо уполномоченного собственником лица (органа).Согласно ст. 279 ТК РФ в случае прекращения трудового договора с руководителем организации по данному основанию при отсутствии его виновных действий (бездействия) ему выплачивается компенсация в размере, определяемом трудовым договором, но не ниже трехкратного среднего месячного заработка. Выплата этих денежных сумм порождает вопрос об их налогообложении, в частности, налогом на доходы физических лиц.Налогообложение не зависит от размера выплатыНет предела. В первую очередь необходимо обратить внимание на то, что формулировка ст. 279 ТК РФ, устанавливающей право увольняемого руководителя на получение компенсации, существенно уточнялась законодателем. В ее первоначальной редакции предусматривалось: в случае расторжения трудового договора с руководителем организации при отсутствии его виновных действий (бездействия) до истечения срока его действия по решению уполномоченного органа юридического лица, либо собственника имущества организации, либо уполномоченного собственником лица (органа) ему выплачивается компенсация в размере, определяемом трудовым договором.Как видно, первоначальная редакция данной статьи вообще не содержала никаких указаний относительно размера выплаты в пользу увольняемого руководителя. Минимальный размер данной выплаты был включен в текст закона только впоследствии – Федеральным законом от 30.06.2006 № 90-ФЗ. К сожалению, редакционное изменение правовой нормы кардинально не решило существующие вопросы, связанные с ее применением в целях налогообложения.Какие денежные выплаты освобождаются от налогообложения. На первый взгляд, налогообложение сумм выплат руководителю НДФЛ не представляет собой проблемы. Налоговый кодекс содержит правовые нормы, регулирующие вопросы налогообложения компенсаций работникам при их увольнении. Так, согласно п. 3 ст. 217 НК РФ от налогообложения освобождаются все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных, в частности, с увольнением работников, за исключением компенсации за неиспользованный отпуск.

Если руководствоваться буквальным толкованием приведенных норм права, предусмотренные ст. 279 ТК РФ выплаты относятся к компенсациям, связанным с увольнением работников. Следовательно, на данные выплаты должны распространяться правила, определенные в п. 3 ст. 217 ТК РФ. Поскольку ст. 279 ТК РФ устанавливает только минимальный размер выплат в пользу руководителя, не ограничивая при этом их максимальных пределов, строго говоря, выплаты в любом размере должны считаться сделанными в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством. Следовательно, производимые в порядке ст. 279 ТК РФ выплаты в пользу увольняемого руководителя освобождаются от налогообложения НДФЛ вне зависимости от их величины.Именно такого подхода на практике придерживаются налоговые и финансовые органы. Например, в письме от 13.10.2009 № 20-15/3/107151@ УФНС России по г. Москве подчеркнул, что компенсация за досрочное расторжение трудового договора с генеральным директором организации, выплачиваемая в соответствии с действующим трудовым законодательством, не подлежит обложению НДФЛ в размерах, определенных трудовым договором. Минфин России в письме от 28.10.2010 № 03-04-06/6-259 высказывает аналогичную по сути позицию, разъясняя ответ на запрос налогоплательщика: «сумма денежной компенсации в размере шестикратного среднего месячного заработка, выплачиваемая руководителю организации в соответствии с трудовым договором в случае прекращения трудового договора по основаниям, предусмотренным п. 2 ст. 278 ТК РФ, освобождается от обложения НДФЛ на основании п. 3 ст. 21 НК РФ». Этот подход находит поддержку и в судах.

Судебная практика1.Суд исходил из того, что «в соответствии с п. 3 ст. 217, подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ установленные законодательством РФ компенсационные выплаты в связи с увольнением работников не подлежат налогообложению НДФЛ и ЕСН».

Примечательно, что во всех приведенных примерах правоприменители ни разу четко не пояснили, исходят ли они из того, что ст. 279 ТК РФ подобным образом устанавливает нормы выплат в пользу руководителя, или из того, что они действующим законодательством не конкретизируются. И это несмотря на специально сделанное законодателем уточнение редакции рассматриваемой нормы права. По нашему мнению, оба варианта ее толкования имеют право на существование.Следует признать, что в последнем случае указанные выплаты также не должны подлежать налогообложению, поскольку не определены все его элементы (п. 6 ст. 3 НК); в данном случае не установлен порядок исчисления налоговой базы, в связи с чем обязанность по уплате налога не может считаться возложенной на налогоплательщика.Судебная практика2.Суд, вынося решение, исходил из того, что нормы соответствующих выплат не установлены законодательством. Однако при этом указал: их отсутствие не может служить основанием для отказа обществу в праве не включать выплаченную компенсацию в налоговую базу по ЕСН, что следует из правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в определении от 09.04.2002 № 68-О.

Формально в этом деле рассмотрен вопрос о налогообложении ЕСН, но возникающая при этом правовая проблема не отличается от той, что встает в рамках налогообложения НДФЛ. Следовательно, отсутствие законодательно установленных норм выплаты компенсаций не может являться основанием для их налогообложения НДФЛ. Данная правовая позиция была основана на первоначальной редакции ст. 279 ТК РФ.Во всяком случае позиция правоприменительных органов сводится к тому, что производимые в соответствии со ст. 279 ТК выплаты в пользу увольняемого руководителя организации не подлежат налогообложению вне зависимости от их размера.Выгодно, но несправедливоНесмотря на всю выгодность для налогоплательщиков существующего порядка, его правильность вызывает сомнения как с точки зрения налоговой политики, так и с позиций соблюдения принципа равенства налого-обложения, закрепленного в качестве одного из основных начал законодательства о налогах и сборах (п. 1 ст. 3 НК РФ).

Основной вопрос, который требует своего разрешения, состоит в том, какие именно выплаты в пользу работников (в том числе руководителей) при их увольнении освобождаются от налогообложения на основании п. 3 ст. 217 НК РФ.

Как прямо следует из текста указанной нормы, не облагаются налогами все виды компенсационных выплат, установленные законодательством и связанные с увольнением работников. При этом Налоговый кодекс не дает определения «компенсационной выплаты» для целей налогообложения, то есть не раскрывает, какие именно выплаты освобождаются от налогообложения на основании данной нормы права.

В соответствии с общей нормой п. 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ. Применительно к рассматриваемой проблеме из данной нормы следует, что не подлежащие налогообложению выплаты, связанные с увольнением руководителя организации, могут быть установлены отраслевым, в частности, трудовым законодательством. Однако более важно, по нашему мнению, то, что не подлежат налогообложению НДФЛ только те выплаты, которые, с точки зрения законодательства, должны рассматриваться как компенсационные.Компенсация компенсации рознь. Определение компенсационных выплат для целей трудового законодательства установлено в абз. 1 ст. 129 ТК РФ. Так, заработная плата – это вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой им работы, а также компенсационные (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, иные выплаты компенсационного характера) и стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты). Исходя из того, что компенсационные выплаты в соответствии с абз. 1 ст. 129 ТК РФ включаются в заработную плату, а установленные ст. 279 ТК РФ денежные выплаты – нет, поскольку не являются платой за выполнение руководителем организации своей трудовой функции, то их нельзя отнести к числу компенсационных в смысле ст. 129 ТК РФ.

Однако п. 3 ст. 217 НК РФ указывает непосредственно на освобождение от налогообложения именно компенсационных выплат, связанных с увольнением работников. Следовательно, содержание понятия «компенсационные выплаты» для целей налогообложения НДФЛ отличается от смысла «компенсационных выплат», установленного абз. 1 ст. 129 ТК РФ.

В соответствии со ст. 165 ТК РФ некоторые случаи прекращения трудового договора являются основанием для предоставления работнику компенсаций. Согласно абз. 2 ст. 164 ТК РФ под компенсациями понимаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных обязанностей, предусмотренных ТК РФ и другими федеральными законами.

Как это сказывается на налогообложении. По нашему мнению, производимые в пользу работника выплаты в целях возмещения понесенных им затрат не должны облагаться НДФЛ вне зависимости от их размера, поскольку в рассматриваемом случае работник не получает дохода и у него не возникает объект налогообложения. Ведь в соответствии со ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами «Налог на доходы физических лиц», «Налог на прибыль организаций» НК РФ. В том случае, если работнику просто возмещаются понесенные им расходы, экономической выгоды, а следовательно, и дохода для целей налогообложения у него не возникает.Но установленные законодательством выплаты, относимые к компенсационным, в том числе связанные с увольнением работника, выходят за рамки компенсаций понесенных им затрат. К ним относится и предусмотренная ст. 279 ТК РФ компенсация в пользу руководителей при их увольнении.Правовая природа данных выплат отчасти охарактеризована КC РФ в постановлении от 15.03.2005 № 3-П. Они призваны «в максимальной степени компенсировать увольняемому лицу неблагоприятные последствия, вызванные потерей работы, размер компенсации может определяться с учетом времени, остающегося до истечения срока действия трудового договора, тех сумм (оплаты труда), которые увольняемый мог бы получить, продолжая работать руководителем организации, дополнительных расходов, которые он, возможно, вынужден будет понести в результате досрочного прекращения договора, и т. п.».

Приведенная правовая позиция обращает на себя внимание тем, что рассматриваемые выплаты могут служить цели как возмещения неполученных руководителем доходов (сумм оплаты труда), так и его вынужденных расходов, связанных с увольнением.

Данное различие имеет принципиальное значение для налогообложения НДФЛ.

Если можно согласиться с тем, что выплачиваемая руководителю компенсация не должна облагаться НДФЛ в полном объеме до тех пор, пока она направлена на возмещение его расходов, то возмещение неполученных им доходов может освобождаться от налогообложения только до определенных пределов. В последнем случае не подлежащими налогообложению оказываются уже получаемые увольняемым руководителем при выплате компенсации доходы, достигающие подчас немалых размеров. Полагаем, что полностью освобождать их от налогообложения нет оснований. Иначе нарушается принцип равенства налогообложения, поскольку руководитель оказывается в более выгодном положении, чем иные работники, получающие доходы от своей трудовой деятельности или при прекращении трудовых отношений, которые, по общему правилу, облагаются налогом. Очевидно, чтобы устранить данное нарушение, законодатель должен установить конкретные нормы, в пределах которых выплачиваемые руководителю компенсации, не относящиеся к возмещению его расходов, освобождаются от НДФЛ.

 

Из судебной практики

– увольнение руководителя по п. 2 ст. 278 ТК РФ является увольнением по инициативе работодателя, а потому на него распространяются гарантии, предусмотренные ч. 6 ст. 81 ТК РФ, в виде запрета на расторжение трудового договора в период временной нетрудоспособности (определение Пермского краевого суда от 03.08.2010 по делу № 33-6536/2010);– недопустимо увольнение, обусловленное обстоятельствами, свидетельствующими о допущении в отношении увольняемого руководителя дискриминации или злоупотребления правом (постановление Конституционного Суда РФ от 15.03.2005 № 3-П);
– в случае расторжения трудового договора с руководителем организации в соответствии с п. 2 ст. 278 ТК РФ соответствующий орган или лицо, принявшее это решение, во-первых, могут не указывать конкретные причины расторжения трудового договора, во-вторых, могут принять данное решение в любое время до истечения трудового договора (обзор законодательства и судебной практики Верховного Суда РФ за 4 квартал 2002 г.);– условие трудового договора о компенсации руководителю за досрочное расторжение договора без учета причины расторжения не противоречит трудовому законодательству, поскольку это условие договора улучшает правовое положение руководителя по сравнению с трудовым законодательством, предусматривающим выплату компенсации при отсутствии виновных действий (определение Верховного Суда РФ от 03.03.2006 № 5-В05-156).   www.tspor.ruПо запросу «увольнение руководителя организации» подписчики смогут найти на сайте еще 8 материалов, в том числе рекомендации, как действовать в ситуации, когда генеральный директор решил «самоустраниться» в статье «Самоувольнение руководителя организации: порядок, риски, нюансы». В этом материале вы также найдете ответы на вопросы:– как руководитель может сам себя уволить;– чем грозит работодателю непринятие заявления руководителя об увольнении по собственному желанию;– кто будет в ответе за действия бывшего директора, если в ЕГРЮЛ не внесены сведения о новом._________________________1Постановление ФАС Московского округа от 20.12.2004 по делу № КА-А40/11908-04.

2Постановление ФАС Уральского округа от 07.12.2005 по делу № Ф09-5555/05-С7.
_________________________

Скоро в журнале «Юрист компании»
    Узнать больше


    Ваша персональная подборка

      Подписка на статьи

      Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

      Рекомендации по теме

      Академия юриста компании

      Академия

      Смотрите полезные юридические видеолекции

      Смотреть

      Cтать постоян­ным читателем журнала!

      Cтать постоян­ным читателем журнала

      Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

      Живое общение с редакцией

      © Актион кадры и право, Медиагруппа Актион, 2007–2017

      Журнал «Юрист компании» –
      первый практический журнал для юриста

      Использование материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Юрист компании».

      Зарегистрировано Федеральной службой по надзору в сфере связи, информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзор) Свидетельство о регистрации  ПИ № ФС77-62254 от 03.07.2015

      Политика обработки персональных данных

      
      • Мы в соцсетях
      Сайт использует файлы cookie. Они позволяют узнавать вас и получать информацию о вашем пользовательском опыте. Это нужно, чтобы улучшать сайт. Если согласны, продолжайте пользоваться сайтом. Если нет – установите специальные настройки в браузере или обратитесь в техподдержку.
      Простите, что прерываем ваше чтение

      Это профессиональный сайт для юристов-практиков. Чтобы обеспечить качество материалов и защитить авторские права редакции, мы вынуждены размещать лучшие статьи в закрытом доступе.

      Предлагаем вам зарегистрироваться и продолжить чтение. Это займет всего полторы минуты.

      У меня есть пароль
      напомнить
      Пароль отправлен на почту
      Ввести
      Я тут впервые
      Вы продолжите читать статью через 1 минуту
      Введите эл. почту или логин
      Неверный логин или пароль
      Неверный пароль
      Введите пароль