Цена установлена в условных единицах. При полной предоплате возможны налоговые доначисления

166

СделкаВ договоре поставки нередко цену товара указывают в условных единицах. В таком случае по правилам статьи 317 Гражданского кодекса расчеты производятся в рублях и подлежащая уплате сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон. Бывает, что в договоре стороны прописывают, что оплата производится в рублях по курсу Банка России не на день платежа, а на день отгрузки товара, то есть передачи товара покупателю или указанному им лицу, либо перевозчику для доставки покупателю (ст. 458 ГК РФ). С точки зрения гражданского законодательства это условие не грозит никакими негативными последствиями. Но оно оборачивается налоговыми рисками, если договор предусматривает 100-процентную предоплату.

См. также Как вернуть предоплату, если контрагент не исполнил обязательства

РискиВ статье 316 Налогового кодекса установлено, что сумма выручки от реализации определяется для целей налогообложения прибыли на дату признания доходов и расходов в соответствии с методом, выбранным налогоплательщиком. Большинство компаний учитывают доходы и расходы методом начисления. При этом методе продавец выручку от продажи товара включает в состав налогооблагаемых доходов не в день фактического поступления денег на расчетный счет, а в день реализации товара (п. 3 ст. 271 НК РФ). При этом под реализацией признается передача права собственности на товары (п. 1 ст. 39 НК РФ). День реализации определяется по правилам гражданского законодательства. Как правило, это день передачи товара покупателю или указанному им лицу, либо перевозчику для доставки покупателю (ст. 223, 224, 458 ГК РФ). Покупатель учитывает расходы на приобретение товаров тоже не в день, когда он расплатился с поставщиком, а по специальным правилам признания расходов, предусмотренных для разных видов расходов.

Сложности в налоговом учете. Из-за колебаний валютных курсов часто получается, что та стоимость товара, которую поставщик учел в доходах по курсу на день реализации товара, отличается от суммы, которую он фактически получил от покупателя по курсу на день платежа. Если поступившая сумма больше той, которую поставщик отразил в доходах на день реализации товара, то разницу между ними поставщик должен тоже включить в состав налогооблагаемых доходов. Причем в специальную группу доходов – не от реализации товаров, а во внереализационные доходы. Если полученная сумма, наоборот, меньше учтенной в доходах, то разница включается во внереализационные расходы, которые уменьшают налогооблагаемую базу.Цитируем документ. Внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде суммовой разницы, возникающей у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях (п. 11.1 ст. 250 НК РФ).
В состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются в частности, расходы в виде суммовой разницы, возникающей у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях (подп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ)

У покупателя тоже возникают суммовые разницы, если стоимость товара по курсу на день его оприходования (отражения стоимости в бухгалтерском и налоговом учете) не соответствует сумме, которую покупатель фактически заплатил. Если он заплатил меньше, чем отразил в учете, то разницу ему необходимо включить в доходы (п. 11.1 ст. 250 НК РФ). Если фактически заплачена большая сумма, чем отражена в учете, то разница включается в расходы (подп. 5.1 п. 1 ст. 256 НК РФ).

Таким образом, суммовые разницы усложняют налоговый учет, хотя в итоге с их помощью поставщик и покупатель отражают в налоговой базе по налогу на прибыль именно ту сумму, которая фактически была уплачена (получена) по договору.Суммовая разница при предоплате. Насчет суммовых разниц при предоплате есть две точки зрения. Первая основана на буквальном толковании пункта 11.1 статьи 250 и подпункта 5.1 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса. Из них следует, что суммовая разница появляется только при условии, что на дату реализации товара продавцом или его оприходования покупателем у последнего еще существует обязательство по оплате, а у продавца соответственно право требования оплаты. Налоговая служба полностью разделяет это мнение. В письме ФНС России от 20.05.05 № 02-1-08/86@ указано следующее. Когда в договоре согласована дата, на которую определяется цена договора, исходя из курса условной единицы суммовые разницы возникают, только если момент приобретения (реализации) товара приходится на более раннюю дату, чем установлена сторонами для определения цены договора. Следовательно, когда цена определена в условных единицах по курсу на день оплаты, при предварительной оплате суммовых разниц не бывает. Другими словами, поставщик и покупатель сразу учитывают в целях налогообложения именно ту сумму, которая фактически была уплачена за товар, и в дальнейшем корректировать налоговую базу с помощью суммовых разниц не нужно.

Например, цена товара – 10 тыс. евро по курсу Банка России. Курс евро к рублю на день предварительной оплаты товара – 42,7844. Поэтому покупатель платит за товар 427 844 руб. (10 000 евро – × 42,7844). Курс на день передачи товара – 43,8252. Соответственно, если пересчитать стоимость товара по этому курсу, она составит 438 252 руб.(10 000 евро – × 43,8252). Это на 10 408 руб. больше, чем заплатил покупатель. Но поскольку по условиям договора цена товара формируется по курсу на день оплаты, покупатель не должен ничего доплачивать и суммовых разниц ни у него, ни у поставщика не возникает.Если же цена товара в рублях формируется по курсу на день передачи товара покупателю или указанному им лицу, либо перевозчику, то до этого дня перечисленная покупателем предоплата не является окончательной ценой договора. В зависимости от того, каким будет курс условной единицы к рублю на момент передачи товара, покупатель должен будет доплатить некоторую сумму поставщику либо поставщик должен вернуть покупателю переплаченную сумму. Поэтому при таком варианте могут возникнуть разницы, которые необходимо учесть в целях исчисления налога на прибыль. Если бы в ситуации из примера, приведенного выше, цена товара формировалась по курсу на день передачи товара, то покупатель после получения товара должен был доплатить поставщику 10 408 руб. и отразить ее в расходах, а поставщик – включить эту сумму в доходы.Альтернативное мнение налоговиков. Другая точка зрения базируется на одном из положений статьи 316 Налогового кодекса. Данной статьей установлено, что если цена товара выражена в условных единицах, то сумма выручки от реализации для целей исчисления налога на прибыль пересчитывается в рубли по курсу, установленному Банком России на дату реализации. Поэтому некоторые налоговики вопреки официальной позиции ФНС России считают, что, даже когда в договоре курс оплаты в рублях привязан к дате оплаты, на день реализации (передачи покупателю или перевозчику) товар уже полностью оплачен и никаких доплат из-за изменения курса не будет, поставщик все равно обязан пересчитать выручку по курсу на день реализации товара. Однако эту позицию не поддерживают суды, так как она фактически вынуждает поставщика платить налог с суммы, которую он в реальности не получит. Поэтому у компании есть возможность оспорить решение инспекции о доначислении налогов, пеней и штрафа (постановления федеральных арбитражных судов Московского округа от 28.05.07 по делу № КА-А40/4537-07, Поволжского округа от 15.01.09 по делу № А65-9215/2008).

Возможные претензии налоговиков. Из-за сложностей в учете суммовых разниц возможны ошибки.Случается, что финансовая служба не включает возникшую разницу в доходы, из-за чего занижается налоговая база по налогу на прибыль, соответственно компания платит не полную сумму налога. Это грозит доначислениями по результатам проверки, пенями и штрафами по статье 122 Налогового кодекса. Если стоимость товара высокая или у компании много договоров в условных единицах, то при резком колебании курса суммовая разница и сумма неуплаченного налога могут быть весьма существенными.

Кроме того, как было указано выше, аналогичные претензии инспекции не исключены и в случаях, когда финансовая служба совершенно обоснованно не учитывает суммовые разницы, поскольку по договору цена товара формируется по курсу на день оплаты.Меры предосторожностиЧтобы полностью исключить сложности и ошибки в налоговом учете, связанные с суммовыми разницами, в договоре с оплатой в условных единицах и условием о полной предоплате курс расчетов в рублях лучше привязывать к дате оплаты. Достаточно написать, что цена товара составляет столько-то условных единиц по курсу, установленному Банком России на фактический день оплаты. В таком случае суммовые разницы не появятся ни у поставщика, ни у покупателя.А если проверяющие из инспекции будут настаивать на иной точке зрения, можно предъявить им письмо ФНС России от 20.05.05 № 02-1-08/86@ с официальной позицией налоговой службы. Даже если это не убедит инспекторов, у компании хорошие шансы отстоять свою позицию в суде.

Вопрос в темуСуммовые разницы в налоговом учете бывают только при продаже товаров или также при расчетах по любым другим договорам?При расчетах по любым договорам, цена которых выражена в условных единицах. В целях налогообложения даты реализации работ, услуг и имущественных прав при методе начисления тоже определяются по специальным правилам главы 25 Налогового кодекса. Как правило, эти даты не совпадают с днями оплаты, из-за чего и возникают суммовые разницы.

Возникают ли суммовые разницы, если компания применяет упрощенную систему налогообложения?Нет, при упрощенной системе налогообложения ни поставщику, ни покупателю суммовые разницы учитывать не нужно (п. 3 ст. 346.17 НК РФ). Дело в том, что доходы и расходы компания на УСН признает не методом начислений, кассовым методом. То есть после фактической оплаты (п. 1 и 2 ст. 346.17 НК РФ). Поэтому компаниям на УСН не важно, на какую дату определен курс условной единицы в договоре.

Скоро в журнале «Юрист компании»
    Узнать больше


    Ваша персональная подборка

      Подписка на статьи

      Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

      Рекомендации по теме

      Академия юриста компании

      Академия

      Смотрите полезные юридические видеолекции

      Смотреть

      Cтать постоян­ным читателем журнала!

      Cтать постоян­ным читателем журнала

      Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

      Живое общение с редакцией

      © Актион кадры и право, Медиагруппа Актион, 2007–2017

      Журнал «Юрист компании» –
      первый практический журнал для юриста

      Использование материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Юрист компании».

      Зарегистрировано Федеральной службой по надзору в сфере связи, информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзор) Свидетельство о регистрации  ПИ № ФС77-62254 от 03.07.2015

      Политика обработки персональных данных

      
      • Мы в соцсетях
      Сайт использует файлы cookie. Они позволяют узнавать вас и получать информацию о вашем пользовательском опыте. Это нужно, чтобы улучшать сайт. Если согласны, продолжайте пользоваться сайтом. Если нет – установите специальные настройки в браузере или обратитесь в техподдержку.
      Простите, что прерываем ваше чтение

      Это профессиональный сайт для юристов-практиков. Чтобы обеспечить качество материалов и защитить авторские права редакции, мы вынуждены размещать лучшие статьи в закрытом доступе.

      Предлагаем вам зарегистрироваться и продолжить чтение. Это займет всего полторы минуты.

      У меня есть пароль
      напомнить
      Пароль отправлен на почту
      Ввести
      Я тут впервые
      Вы продолжите читать статью через 1 минуту
      Введите эл. почту или логин
      Неверный логин или пароль
      Неверный пароль
      Введите пароль