Даже если жалоба на решение не содержит доводов, порядок обжалования может считаться соблюденным

1148
Если в апелляционной жалобе налогоплательщик просил об отмене решения инспекции полностью, то досудебный порядок обжалования решения в целом считается соблюденным, несмотря на приведение доводов лишь по отдельным эпизодам решения. Такой подход сформулировал Президиум Высшего арбитражного суда в постановлении от 19.04.11 № 16240/10 по делу № А75-7261/2009

Суть дела: признание решения налогового органа недействительным

В 2009 году налоговая инспекция по итогам выездной проверки приняла решение о привлечении индивидуального предпринимателя к налоговой ответственности. Этим решением предпринимателю были доначислены НДС, НДФЛ, ЕСН, соответствующие пени и штрафы. Предприниматель, не согласившись с решением инспекции, в порядке, предусмотренном статьей 139 Налогового кодекса, обратился в вышестоящий налоговый орган (УФНС по соответствующему субъекту РФ) с апелляционной жалобой. В жалобе содержалась просьба отменить решение инспекции полностью, однако доводы, опровергающие выводы инспекции, были приведены лишь по отдельным эпизодам обжалуемого решения (в части начисления пеней по НДФЛ за конкретные периоды, а также в части предложения заплатить НДС за конкретные месяцы и соответствующие суммы пеней и штрафа).

Вышестоящий налоговый орган оставил апелляционную жалобу предпринимателя без удовлетворения. Предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением о признании незаконным решения инспекции в полном объеме, а не отдельных его эпизодов. Причем изначально он привел мотивы оспаривания лишь по тем же эпизодам решения, по которым он ранее привел доводы в своей жалобе в УФНС, но в ходе судебного разбирательства он дополнил основания заявленных требований по всем эпизодам в решении.

В чем основной вопрос

В соответствии с пунктом 5 статьи 101.2 Налогового кодекса решение, принятое налоговым органом по результатам проверки (о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения), может быть обжаловано в судебном порядке только после обжалования этого решения в вышестоящем налоговом органе. На решение, не вступившее в законную силу, подается апелляционная жалоба (п. 2 ст. 139 НК РФ).

Формально налогоплательщик выполнил требование закона, так как перед обращением в суд подал апелляционную жалобу в вышестоящее управление ФНС. Его жалоба содержала просьбу об отмене решения налоговой инспекции полностью. Однако по существу предприниматель обжаловал решение только частично, так как не привел никаких доводов, в соответствии с которыми он не согласен с остальной частью решения. Поэтому перед судами в данном деле возник вопрос: можно ли в данном случае считать соблюденным досудебный порядок обжалования в отношении тех эпизодов решения инспекции, по которым налогоплательщик не привел доводов в своей апелляционной жалобе?

Выводы судов. Суд первой инстанции счел, что в отношении тех эпизодов решения, по которым налогоплательщик не привел доводы в своей апелляционной жалобе, досудебный порядок обжалования не соблюден. Поэтому заявление, поданное в суд, было рассмотрено лишь в части тех эпизодов, по которым ранее состоялось «полноценное» обжалование. А те эпизоды решения, по которым предприниматель не приводил доводов в жалобе, суд оставил без рассмотрения (решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа – Югры от 05.02.10 по делу № А75-7261/2009). Суд указал, что решение инспекции не было обжаловано в вышестоящем налоговом органе по тем основаниям, которые предприниматель дополнительно заявил в судебном заседании. Поэтому рассмотрение данных требований в суде, по мнению первой инстанции, привело бы к нарушению обязательного досудебного порядка урегулирования спора. При этом суд указал, что это не препятствует обращению предпринимателя в арбитражный суд с тождественными требованиями в случае устранения допущенных нарушений (то есть после «полноценного» обжалования решения в той части, по которой при первом обжаловании заявитель не привел никаких доводов).

Восьмой арбитражный апелляционный суд в постановлении от 29.04.10 поддержал доводы суда первой инстанции и дополнительно указал: факт того, что налогоплательщик просил отменить решение инспекции полностью без приведения оснований относительно всех эпизодов решения, не свидетельствует об обжаловании решения в полном объеме. Суд также отклонил довод налогоплательщика о том, что в описательной части решения УФНС, принятого по результатам рассмотрения апелляционной жалобы, были отражены общие суммы доначислений по обжалуемому решению, и это свидетельствует о проверке обоснованности решения инспекции вышестоящим налоговым органом в полном объеме. Кассационная инстанция полностью поддержала выводы нижестоящих судов (постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 06.08.10).

Позиция Высшего арбитражного суда

Президиум Высшего арбитражного суда не согласился с позицией нижестоящих судов и пришел к выводу, что суды должны были проверить законность и обоснованность решения инспекции в полном объеме, так как порядок, предусмотренный пунктом 5 статьи 101.2 Налогового кодекса, был предпринимателем соблюден (постановление от 19.04.11 № 16240/10).

Обоснование позиции. Согласно статье 137 НК РФ, каждое лицо имеет право обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие должностных лиц, если, по мнению этого лица, такие акты, действия или бездействие нарушают его права. Надзорная инстанция обратила внимание на то, что в апелляционной жалобе налогоплательщика содержалась просьба об отмене решения налогового органа полностью. То обстоятельство, что налогоплательщик привел в этой жалобе доводы, опровергающие выводы инспекции, только в части отдельных эпизодов решения, по мнению Высшего арбитражного суда, не свидетельствует о намерении налогоплательщика обжаловать решение частично.

Результаты рассмотрения дела. Высший Арбитражный cуд отменил судебные акты трех инстанций в части оставления заявления предпринимателя без рассмотрения, и в указанной части дело передано на новое рассмотрение в арбитражный суд первой инстанции.

Значение постановления ВАС РФ

По мнению надзорной инстанции, указание налогоплательщиком в апелляционной жалобе просьбы об отмене решения налогового органа полностью свидетельствует о соблюдении досудебного порядка обжалования решения налогового органа в полном объеме, несмотря на приведение доводов лишь в части отдельных эпизодов.

Постановление № 16240/10 значительно снижает риски налогоплательщиков, связанные с невозможностью судебного обжалования решения налогового органа из-за его неполного или недостаточного обоснования в досудебном порядке. Подобные ситуации имеют место в практике оспаривания решений инспекций даже без умысла налогоплательщика на подобную стратегию спора. Другими словами, появление в заявлении, подаваемом в суд, дополнительных доводов, не указанных в апелляционной жалобе, ранее рассмотренной вышестоящим налоговым органом, не всегда является особой стратегией ведения спора. Часто из-за коротких сроков, отведенных на досудебное апелляционное обжалование, особенно когда проверка была комплексной (по нескольким налогам) и решение по ее итогам достаточно объемное, налогоплательщики просто не успевают разработать подробную эффективную правовую позицию и учесть при составлении апелляционной жалобы все детали. Теперь это и не требуется: то, что в жалобе по некоторым эпизодам отсутствовали доводы, которые впоследствии были заявлены при судебном оспаривании, больше не является препятствием для оспаривания решения в полном объеме. Арбитражные суды уже активно применяют этот подход (см. постановления федеральных арбитражных судов Волго-Вятского округа от 19.07.11 по делу № А29-11750/2009, Дальневосточного округа от 21.11.11 по делу № А80-24/2011).

Более того, формально постановление № 16240/10 позволяет налогоплательщикам намеренно использовать агрессивную стратегию ведения спора, в рамках которой в досудебном порядке он может осуществлять лишь формальное обжалование актов и решений инспекции. Тем самым снижается вероятность того, что налоговый орган использует аргументы налогоплательщика, приведенные в его апелляционной жалобе, и исправит собственные допущенные ошибки, в частности устранит недостатки и восполнит пробелы в доказательственной базе, приведенной в обжалуемом решении.

Скоро в журнале «Юрист компании»
    Узнать больше


    Ваша персональная подборка

      Подписка на статьи

      Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

      Рекомендации по теме

      Академия юриста компании

      Академия

      Смотрите полезные юридические видеолекции

      Смотреть

      Cтать постоян­ным читателем журнала!

      Cтать постоян­ным читателем журнала

      Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

      Живое общение с редакцией

      © Актион кадры и право, Медиагруппа Актион, 2007–2017

      Журнал «Юрист компании» –
      первый практический журнал для юриста

      Использование материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Юрист компании».

      Зарегистрировано Федеральной службой по надзору в сфере связи, информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзор) Свидетельство о регистрации  ПИ № ФС77-62254 от 03.07.2015

      Политика обработки персональных данных

      
      • Мы в соцсетях
      Сайт использует файлы cookie. Они позволяют узнавать вас и получать информацию о вашем пользовательском опыте. Это нужно, чтобы улучшать сайт. Если согласны, продолжайте пользоваться сайтом. Если нет – установите специальные настройки в браузере или обратитесь в техподдержку.
      Простите, что прерываем ваше чтение

      Это профессиональный сайт для юристов-практиков. Чтобы обеспечить качество материалов и защитить авторские права редакции, мы вынуждены размещать лучшие статьи в закрытом доступе.

      Предлагаем вам зарегистрироваться и продолжить чтение. Это займет всего полторы минуты.

      У меня есть пароль
      напомнить
      Пароль отправлен на почту
      Ввести
      Я тут впервые
      Вы продолжите читать статью через 1 минуту
      Введите эл. почту или логин
      Неверный логин или пароль
      Неверный пароль
      Введите пароль