«Законодатель считает возможным написать, что для целей исчисления налогов дважды два будет пять»

2458
О том, как создавался Налоговый кодекс и в чем его основные недостатки, почему нельзя взять в аренду воротник рубашки, а также о постановлении ВАС РФ об НДС, рассказала Светлана Анатольевна Герасименко, заместитель начальника Управления публичного права и процесса ВАС РФ.

О том, как создавался Налоговый кодекс и в чем его основные недостатки, почему нельзя взять в аренду воротник рубашки, а также о постановлении ВАС РФ об НДС, рассказала Светлана Анатольевна Герасименко, заместитель начальника Управления публичного права и процесса ВАС РФ.

«Законодатель считает возможным написать, что для целей исчисления налогов дважды два будет пять»

— Светлана Анатольевна, добрый день! Знаете, какова основная цель моего с Вами разговора? Вывести Вас «из сумрака» (надеюсь, эта терминология «Ночного дозора» понятна большинству читателей)! Нехорошо, я считаю, когда для всех, кто работает в ВАС РФ (пожалуй, за исключением хозяйственных служб), понятен масштаб Вашей личности и роль, которую Вы играете и в создании разъяснений по публичному праву, и в подготовке молодежи, обучении ее профессии, а остальным людям этого не видно и они об этом даже не задумываются. Мне лично обидно. Может быть, я ошибаюсь в этом своем представлении. Но, скорее всего, так оно и есть, тем более, сколько Вас помню, Вы всегда избегали публичности. Много раз, я знаю, отказывались от того, чтобы возглавить аналитические управления ВАС РФ (когда-то Управление анализа и обобщения судебной практики, чуть позже — Управление публичного права и процесса), отклонили предложения о том, чтобы стать судьей ВАС РФ. И понимали, чем же продиктованы данные решения, очень немногие. А в результате что получается? На все мало-мальски значимые разъяснения ВАС РФ по налогам оказал колоссальное влияние такой «непонятный» для большинства чиновников человек. Нет ли здесь какого-то подвоха? Мне кажется, такая мысль приходит первой в голову любому, кто с Вами не знаком. И я хочу их с Вами познакомить поближе. Поэтому первый вопрос о Вашем жизненном пути. Что Вас привело в налоги, ведь Вы по природе своей цивилист?

— Добрый день, Андрей Владимирович! Да, действительно, я закончила юридический факультет МГУ им. М. В. Ломоносова, являюсь выпускницей кафедры гражданского права еще тех времен, когда ее возглавлял В. П. Грибанов. И в течение многих лет работы в Государственном арбитраже РСФСР, куда я попала сразу после окончания Университета, мне и в голову не приходило, что когда-то придется заняться налоговым правом. Но когда в 1990—1991 годы в арбитражах стали появляться первые дела в сфере налогообложения, еще на основании законодательства СССР, на повестку дня встал вопрос: кого в Госарбитраже РСФСР бросить на осваивание этого нового для всех направления. Естественно, первым делом взгляд руководства «упал» на аналитическое подразделение — Отдел анализа и обобщения арбитражной практики, а поскольку в тот период единственным заместителем начальника в названном отделе была я, шансов «отвертеться» у меня не было. Официально это поручение было озвучено В. В. Витрянским, который в то время был заместителем Главного государственного арбитра РСФСР и курировал наш Отдел. Хорошо запомнила его главный аргумент: «Если не Вы, то кто же?» Я никогда не боялась осваивать новые темы и направления, но тут с первых же шагов столкнулась с неожиданным открытием: одних только правовых знаний и опыта было явно недостаточно для познания новой области, для «расшифровки» замысловатых текстов налоговых законов. А в 1992 году, как известно, была введена в действие целая обойма налоговых законов, принятых уже Российской Федерацией. Поначалу мне показалось, что я никогда не смогу понять эту «китайскую грамоту». Как стало очевидно позже, ситуация усугублялась крайне низким уровнем юридической техники этих законов. В апреле того же 1992 года начал действовать Высший арбитражный суд РФ, пришедший на смену Госарбитражу РСФСР, и на осваивание налогов были брошены дополнительные силы — судьи Н. Г. Вышняк, Л. М. Антонова, Г. Г. Полетаева, а курирование этого направления возложили на заместителя Председателя ВАС РФ О. В. Бойкова. То, что никто из нас никогда не занимался налогами и все мы вынуждены были, так сказать, «на марше» в сжатые сроки учиться читать и понимать эти несовершенные законы, одновременно осваивая налоговое право, нас невероятно сблизило, я бы даже сказала, сдружило. Это было особое время, я его никогда не забуду, как не забуду и моих замечательных коллег, с которыми мы вместе преодолели это испытание. Мы общались практически в режиме on-line, оперативно делясь друг с другом новыми знаниями, по первому зову любого из нас собираясь на рабочие совещания для обсуждения какого-либо возникшего вопроса. В таком режиме работал и О. В. Бойков, который, несмотря на большую загруженность в качестве заместителя Председателя ВАС РФ, всегда откликался и выбирал время для того, чтобы принять участие в обсуждении. Как цивилист, я не могла не заметить, что народившееся российское налоговое законодательство, мягко говоря, не вполне аккуратно втиснулось в существующую правовую систему, а если говорить прямо — беспардонно вторглось в гражданский оборот, совершенно не заботясь о допустимых пределах такого вмешательства. Понятно, что обременение гражданского оборота налогообложением есть неизбежное следствие возникновения и развития частного сектора экономики, а проще говоря, — частной собственности. Но столь же очевидно, что взаимодействие гражданского и налогового права и законодательства должно быть выстроено аккуратно, с учетом предмета и задач каждой из этих отраслей. Именно эта тема стала наиболее интересной для меня как для цивилиста, пришедшего в налоговое право, но не забывающего «своих корней». В рамках этой темы у меня есть возможность постоянно обращаться к различным аспектам гражданского права, рассматривать их с более широкой точки зрения, чем это делают «чистые» цивилисты, искать пути оптимального соотношения гражданско-правового и налогового регулирования. В течение нескольких лет по просьбе Е. А. Суханова и А. Л. Маковского я даже читала спецкурс «Гражданский оборот и налогообложение» на моей родной кафедре гражданского права юридического факультета МГУ и в Российской школе частного права.

— Как Вы относитесь к тому, что отныне разъяснения объединенного Верховного суда не будут иметь для судов обязательной силы?

— Насколько я помню, вопрос о силе разъяснений ВАС РФ всегда был спорным. Некоторые специалисты, в том числе в самом ВАС РФ, полагали, что они априори могут носить только рекомендательный характер. Как показывала практика, в определенном смысле острота этого вопроса отчасти нивелировалась тем, что по факту разъяснения ВАС РФ в подавляющем большинстве случаев применялись судами. По мнению многих, и я разделяю это мнение, в значительной степени это происходило в силу авторитета ВАС РФ. С этой точки зрения, как мне кажется, кардинально вряд ли что изменится. Другое дело, что в последнее время можно услышать упреки в том, что некоторые разъяснения ВАС РФ готовятся поспешно и не проходят все традиционные этапы проработки и обсуждения, к которым уже так привыкли «сторонние» специалисты и которые в свое время стали своего рода «визитной карточкой» ВАС Р. Ф. Обязательные «рабочие» обсуждения всех проектов с привлечением широкого круга специалистов имеют целью услышать разные мнения, именно услышать, а не просто прослушать, объяснить оппоненту свою позицию и аргументировать ее. Причем объяснение автором проекта своей позиции и аргументирование ее я лично рассматриваю как уважение к оппонентам и вообще к коллегам, которые хотели бы понять, чем вызван тот или иной предлагаемый правовой подход. За себя могу сказать, что этим сформировавшимся когда-то традициям ВАС РФ следую по всем проектам разъяснений, которые подготавливаю или в разработке которых принимаю участие. Пренебрежение этими процедурами вызывает у коллег и «сторонних» специалистов ощущение, что их мнение авторам проекта неважно и неинтересно, что авторы не считают нужным отстаивать свою позицию в рамках дискуссии, заботиться о сильной аргументации… В конечном счете, люди хотят быть услышанными, пусть даже с ними не согласятся, но будет понятно, по каким основаниям. Вполне возможно, что среди тех, кто мог повлиять на текст закона, о котором Вы говорите, были «неуслышанные» и не приглашенные к дискуссиям люди.

— Я помню, при В. Ф. Яковлеве мы два раза публично обсуждали любой документ на заседании Президиума. Теперь обсуждение проходит один раз. Вы это имеете в виду?

— Нет, я имею в виду другое. По тем проектам разъяснений, которые готовлю или курирую их подготовку, огромная работа проводится еще до вынесения проекта на первое заседание Президиума ВАС Р. Ф. Помимо кропотливой и глубокой проработки самого первого текста документа внутри Управления, мы последовательно проводим серию рабочих обсуждений, постепенно расширяя круг их участников. Самое последнее обсуждение перед вынесением проекта на рассмотрение Президиума ВАС РФ проходит на совещании у курирующего заместителя Председателя ВАС РФ (в последние годы это Т. К. Андреева) с приглашением всех заинтересованных министерств и ведомств, а также представителей другой стороны — бизнеса, которых мы приглашаем через ассоциации, прежде всего, ТПП и РСПП. Мы внимательно выслушиваем друг друга, обмениваемся аргументами, объясняем, что обусловило включение в проект именно такого подхода, ищем возможные пути сближения позиций. И такого рода усилия себя оправдывают. Например, если принимать во внимание масштабы и глубину постановления Пленума ВАС РФ по части первой Налогового кодекса РФ, то вполне можно сказать, что на заседании Президиума ВАС РФ оно прошло достаточно «гладко». От людей, которым эта тематика не так близка и которым трудно объективно оценить качество этого документа, приходилось слышать: «Вы там только очевидные вещи разъяснили. Почему так мало было споров?». Я отвечала, что этот документ готовился 4 года, прошел несколько обсуждений, в том числе публичных, был опубликован на сайте ВАС РФ и собрал несколько сотен вопросов, которые были сведены в таблицу, вся эта таблица обсуждалась и ни от одного вопроса мы не отмахнулись. И эта неимоверно трудоемкая работа принесла свои плоды в виде эффективного и достаточно оперативного «прохождения» проекта через Президиум, а потом и Пленум ВАС Р. Ф. Или взять последний документ — проект постановления Пленума ВАС РФ по НДС. Готовя текст проекта в Управлении, мы скрупулезно проработали вопросы судей, поступившие с мест, кропотливо выверяли каждый пункт, каждый абзац, без преувеличения — каждое слово. Когда посчитали возможным «выпустить» текст проекта из стен Управления, сначала раздали его судьям профильного судебного состава ВАС РФ, обсудили с ними, потом было совещание с представителями Минфина, ФНС и бизнеса, который мы традиционно позвали через ТПП и РСПП. Обсуждение длилось 4 часа! И было довольно бурным и эмоциональным. Заседание Президиума ВАС РФ продолжалось тоже немало — 2,5 часа, но было довольно успешным, если учитывать, что это за налог, насколько он значим и сколь несовершенно его регулирование.

— Давайте теперь поговорим о том, в чем Вы видите главные проблемы российского налогового законодательства.

— Мне кажется, понять эти проблемы легче, если сравнивать с состоянием гражданского законодательства. С этой точки зрения принципиальным отличием гражданского права и законодательства является наличие общепризнанных основ и принципов регулирования соответствующих правоотношений. Эти основы и принципы являются теми ориентирами или, если хотите, вешками, как для законодателя, так и для правоприменителей, за которые невозможно выйти без ущерба для своей профессиональной репутации. К сожалению, в российском налоговом праве и законодательстве пока ситуация принципиально иная. Законодатель считает возможным все, даже написать, что для целей исчисления налогов дважды два будет пять. Особенно показателен в этом смысле налог на добавленную стоимость, которому посвящена гл. 21 НК Р. Ф. Ориентируясь только лишь на концептуальные вопросы регулирования налогов вообще и НДС в частности, на примере гл. 21, можно рассказать студентам о том, как нельзя осуществлять налоговое регулирование. Упомяну лишь два из таких вопросов (только упомяну и только два, иначе мы с Вами, Андрей Владимирович, сегодня не расстанемся). Первое. Природа НДС обозначена в самом его названии — он предполагает изъятие части добавленной стоимости. Следовательно, объектом НДС должна являться именно добавленная стоимость, и в сферу внимания данного налога должны попадать операции, в рамках которых она создается. Однако в ст. 146 НК Р. Ф. Вы не найдете даже намека на это обстоятельство. Напротив, прямо указано, что в объект НДС включаются операции по реализации имущественных прав, то есть в том числе прав, представляющих собой требования. Но нет никаких сомнений, что уж при обороте прав (требований) добавленная стоимость точно не создается. И второе. Столь же очевидно, что публично-правовые образования в принципе не рассматриваются налоговым правом в качестве возможных налогоплательщиков по отношению друг к другу. Финансовые отношения между ними строятся как межбюджетные отношения, которые имеют свой предмет и свои собственные правила регулирования. И ни в одной главе части второй НК РФ, как и в общих положениях части первой, мы не найдем даже намека, что среди налогоплательщиков могут быть публично-правовые образования. Однако, заглянув в п. 3 ст. 161 НК РФ, мы увидим, что арендаторы имущества, составляющего казну, названы налоговыми агентами по операциям передачи этого имущества в аренду. Тот, кто мало-мальски знаком с системой налоговых правоотношений, понимает, что это означает: если арендатор назван налоговым агентом, то арендодатель является налогоплательщиком. А в отношении имущества, составляющего казну, стороной в правоотношении по аренде — арендодателем — выступает государство.

— Но это тот самый нормативизм, я так понимаю, от которого мы уже столько настрадались в гражданском праве. То, что будет написано в законе, то и есть право. Никакие принципы не имеют значения… В частном праве мы потихоньку учимся это преодолевать. Значит, следующая очередь за налоговым правом?

— В частном праве дело обстоит намного лучше. К счастью, в советские времена не была утрачена преемственность в понимании и сохранении его основ и принципов. Если проследить отношения «учитель-ученик», то и сегодня у нас есть цивилисты, связанные последовательной цепочкой с величайшими дореволюционными правоведами, например, с И. А. Покровским. Например, А. Л. Маковский. Или ушедшие от нас уже в постсоветское время Г. Д. Голубов, В. А. Дозорцев, М. И. Брагинский. Кстати, через моего любимого учителя и научного руководителя профессора С. М. Корнеева, с которым мы сохраняли человеческие и профессиональные отношения вплоть до его кончины, И. А. Покровский есть и в моей «профессиональной родословной». В налоговом праве с этой точки зрения ситуация прискорбная. Нет у нас такой же когорты ученых-экспертов, которые могли бы разработать и представить на утверждение правовую и экономическую концепции российского налогового законодательства, сформулировать постулаты, да и вообще быть гарантами «неприкасаемости» концептуальных основ налогового права, которое в развитых зарубежных странах развивалось и в XX веке.

«Законодатель считает возможным написать, что для целей исчисления налогов дважды два будет пять»

— Итак, мы нащупали слабое звено — наука?

— Да, в СССР в прошлом веке наука налогового права практически не развивалась, что и позволило в начале 1992 года «обрушить» на головы налогоплательщиков целый сонм сырых, но при этом довольно «ненасытных», налоговых законов. Мне кажется, именно тогда было упущено что-то очень важное в адекватном выстраивании налоговых отношений между государством и налогоплательщиками. Последние лет 15 мы пытаемся исправить последствия тех непрофессиональных действий, сопровождавшихся необузданными фискальными аппетитами. Несомненный шаг вперед был сделан с принятием Налогового кодекса Российской Федерации. Однако, оценив этот шаг, правоприменители, и суды в том числе, тут же увидели его слабые места. Например, ст. 82 НК РФ содержит совершенно недопустимую с точки зрения канонов публичного права норму — она устанавливает открытый перечень форм налогового контроля, который не уточняется и в последующих статьях. Или другой пример. Статья 101 НК РФ предусматривала возможность принятия руководителем налогового органа по результатам проверки решения о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля, вместо итогового решения. Однако, что это могут быть за мероприятия, в какие сроки и в каком порядке они должны быть осуществлены, в какие сроки и в каком порядке после их завершения принимается окончательное решение, в данной статье указано не было. Только спустя несколько лет, у законодателя дошли руки частично (!) восполнить этот пробел.

— Но так всегда развивается право. Дошли до какого-то уровня, зафиксировали его в законе и живем дальше. Через какое-то время станет понятно, в чем ошибались, и поправим написанное ранее. Даже с разъяснениями ВАС РФ такая же картина. Помню, обзор по вопросам аренды 2002 года. Сколько копий было сломано над этим Вашим документом. Ни до, ни после я так много один документ уже ни с кем не обсуждал, как этот обзор. И все равно, спустя 10 лет, стало понятно, что и часть вещи можно сдавать в аренду. И об этом издали новое разъяснение…

— Тут, как Вы знаете, наши с Вами точки зрения кардинально расходятся. Я отношусь к числу тех, кто не считает новое разъяснение исправлением ошибки и не согласен с ним. Здесь, скорее, мы имеем дело с ситуацией, когда по прошествии времени возобладал иной взгляд, и на этот раз именно он собрал большинство. Так тоже бывает, и данный пример не единственный. Но я по-прежнему полагаю, что гл. 34 ГК РФ не предполагает возможности сдачи в аренду, например, воротника Вашей рубашки? Используйте для этого другую конструкцию, если уж так позарез необходимо.

— Да, я тоже помню эти наши дискуссии. Давайте сейчас мы не будем их повторять. Хотя воротник своей рубашки с удовольствием сдам кому-нибудь в аренду. Под размещение какого-нибудь значка. Например, такого: «Я люблю Светлану Анатольевну Герасименко»? По-моему, неплохо получится.

— На самом деле эти споры — нормальное дело и, возможно, одно из самых интересных и увлекательных в нашей работе. Трудно принять волюнтаризм. Когда позиция имеет под собой правовое обоснование и аргументирована, ее можно принять, даже если не вполне согласен с ней или совсем не согласен.

— Хорошо. А к какому правопорядку тяготеет наше налоговое право? Вот с частным правом все понятно, там микс французского и немецкого подходов…

— Думаю, по факту тоже некий микс, хотя в большей степени тяготеет к континентальному. Это к вопросу об отсутствии согласованной концепции, что приводит к сиюминутным шараханиям в регулировании. Кстати, самый-самый первый вариант текста проекта части первой Налогового кодекса, внесенный в Государственную Думу еще в 1995 году, явно был списан с американских налоговых законов. Даже правовые конструкции и терминология не вполне вписывались в тогдашнее российское законодательство: НК РФ оперировал такими конструкциями, как «финансовые инструменты срочных сделок», «сестринские предприятия» и т. д. И это спустя всего несколько месяцев после введения в действие части первой ГК РФ 1994 года. А в нормах о трансфертном ценообразовании между строк явно проглядывали, ухмыляясь, презумпция недобросовестности налогоплательщика и презумпция получения скрытого дохода при продажах ниже рыночных цен. И это «чудо» осенью 1995 года было принято в первом чтении. Слава Богу, что удалось предотвратить окончательное принятие этого текста. Проект был направлен на серьезную переработку, и в качестве руководителя, фактически идеолога, группы экспертов-профессионалов был привлечен уникальный специалист — Владимир Иосифович Слом. Стараюсь всегда подчеркнуть, что, по сути, почти всеми сильными сторонами принятой в 1998 году части первой НК РФ мы обязаны ему. Счастлива, что судьба подарила мне знакомство и даже дружбу с этим великим ученым в области финансового и налогового права и удивительным человеком. И до сих пор скорблю о его безвременной кончине.

— Я слушал лекции В. И. Слома в РШЧП и тоже вспоминаю о нем только хорошее. Не могли бы Вы рассказать немножко о нем нашим читателям?

— Владимир Иосифович Слом — пример настоящего профессионала, истинного государственника и удивительного человека. К сожалению, сегодня во многом утрачено понимание того, что значит быть «истинным государственником», поэтому поясню свою мысль. Это означает стремиться к построению наиболее эффективной и полезной для общества системы функционирования государственных органов, к выстраиванию наиболее эффективной и адекватной модели взаимоотношений между государством и гражданами и организациями, а в конечном счете — к достижению устойчивого баланса интересов. Последние лет 15 до распада СССР он работал начальником Договорно-правового управления Министерства финансов СССР. Заочно я о нем узнала году в 1984, когда мне, молодому специалисту Госарбитража РСФСР, старшие коллеги порекомендовали позвонить В. И. Слому в связи с возникшим у меня непростым вопросом в области финансового права. Я долго сомневалась перед звонком, понимая существенную разницу в наших статусах и удивляясь такой рекомендации коллег. Но меня убедили в возможности звонка, принимая во внимание, что никто из коллег не мог помочь в решении данного вопроса. Я до сих пор помню ощущения от нашего первого разговора. Владимир Иосифович после моего представления и обозначения проблемы сразу задал тон уважительного и прямого разговора между равными коллегами, заинтересованными в оптимальном разрешении проблемы. Потом я еще раза два-три звонила ему, когда этого требовала работа. А потом распался СССР, ликвидировали все союзные министерства и ведомства. И возможность общения с таким специалистом оказалась утраченной в самый неподходящий момент. В 1993 году мне было поручено обобщить первую арбитражную практику по налоговым делам и подготовить проект разъяснений. И вот в один из дней весны 1994 года в самый разгар работы над проектом обзора я предавалась грустным размышлениям о том, где же сейчас В. И. Слом и как мне его не хватает. Вдруг раздался звонок, и приятный мужской голос чрезвычайно уважительно произнес: «Здравствуйте, Светлана Анатольевна. Извините за беспокойство. Вы меня, конечно, не знаете, но мне дал Ваш телефон… (называет знакомого мне работника ВАС РФ, пришедшего к нам из ВАС СССР после его ликвидации). Я — Владимир Иосифович Слом, не мог бы я обсудить с Вами один вопрос из сферы налогообложения. Мне сказали, что Вы занимаетесь этой темой. Как потом рассказывал мне Владимир Иосифович, дальнейшее повергло его в шок. Конечно, он сам не мог меня помнить по нескольким телефонным разговорам многолетней давности (подобных звонков у таких профессионалов, работавших в союзных ведомствах, было несть числа). Поэтому, звоня незнакомому человеку, оторопел, услышав: «Ой, Владимир Иосифович! А я Вас ищу! Вы мне очень нужны! Куда Вы пропали после ликвидации Минфина? Слава Богу, что Вы нашлись!». Мы встретились буквально на следующий день и, впервые увидевшись, проговорили часа 4. С этого дня и вплоть до ухода Владимира Иосифовича мы поддерживали тесные профессиональные отношения, которые сначала сопровождались огромным уважением друг к другу, а потом переросли в теплую дружбу. Хорошо осознаю, как мне повезло: в начале осваивания налогового права иметь возможность постоянного общения с таким величайшим профессионалом, с которым мы обсуждали не только частные вопросы, а, прежде всего, концептуальные вопросы налогового права и системы налоговых правоотношений. В течение нескольких лет я, то уговаривала, то настойчиво убеждала Владимира Иосифовича написать книгу об основных проблемах налогового права (этот труд был бы сродни известному труду И. А. Покровского в сфере гражданского права). Не успел… И это огромная потеря для науки. Очень трудно говорить о Владимире Иосифовиче кратко. Думаю, это тема для отдельного разговора.

— В интервью нашему журналу один из налоговых специалистов, к профессиональному становлению которого Вы приложили руку, — В. В. Бациев озвучил идею о необходимости создания совета по кодификации налогового права. Как Вы к ней относитесь? И есть ли желание заняться формированием коллектива единомышленников для того, чтобы создавать тот самый общий уровень понимания налогового права в обществе, о котором говорили ранее?

— Я не вполне уверена, что для этого сейчас есть условия. Кроме того, и Вы это хорошо знаете, я человек не публичный. Хотя, если бы собирать коллектив единомышленников начал В. И. Слом, под его знамена я бы пошла, не раздумывая.

— Тогда давайте поговорим о некоторых готовящихся разъяснениях ВАС Р. Ф. Недавно публично обсуждался проект постановления Пленума по НДС. Есть пара моментов, которые меня заинтересовали. Хотел бы их обсудить, может быть, как раз в контексте того, что мы обсуждали раньше. Первый вопрос касается обложения НДС продажи арестованного имущества. В проекте сказано, что если имущество реализуется по решению суда, тогда лица, уполномоченные осуществлять реализацию, признаются налоговыми агентами. А в остальных случаях, когда реализация осуществляется по исполнению иного исполнительного документа, например, постановления налогового органа, этот порядок не применяется. Но ведь это очень странно. Почему бы нам не установить единый порядок? Ведь всем будет легче, и приставам в том числе. А так им придется разбираться, что за исполнительный документ они исполняют — если решение суда, то один режим, если что-то иное — другой.

— Вы говорите о применении п. 4 ст. 161 НК Р. Ф. Когда мы вырабатывали соответствующее разъяснение, у нас возник тот же вопрос, что и у Вас. Честно признаюсь, я пыталась докопаться до логики этой нормы, выяснить, чем вызвано выделение в особый режим только одного исполнительного документа и именно судебного акта. Но мои попытки не увенчались успехом. Зная, как иногда работает законодатель, допускаю, что сработали случайные факторы: вопрос о целесообразности привлечения налогового агента по операциям принудительной реализации имущества возник в конкретном случае применительно к судебному акту и, решив отразить этот вопрос в ст. 161 НК РФ, не подумали, что он носит более общий характер и должен одинаково решаться применительно ко всем исполнительным документам. Однако, понимая алогичность такого фрагментарного решения вопроса в п. 4 ст. 161 НК РФ, мы, тем не менее, не могли не учитывать общее правило о том, что налоги уплачивают непосредственно сами налогоплательщики. Все случаи, когда за налогоплательщика это делает кто-то другой, должны быть прямо указаны в НК РФ. А прямо в п. 4 ст. 161 говорится только о случаях принудительной реализации имущества по решению суда.

«Законодатель считает возможным написать, что для целей исчисления налогов дважды два будет пять»

— Вы имеете в виду, что исключение нельзя толковать широко?

— Не совсем так. Мы рассматривали эту ситуацию скорее в ином ракурсе: законодатель, выстраивая структуру налоговых правоотношений, в отношении одних операций посчитал нужным привлечь налогового агента, возложив на него соответствующие обязанности, а в отношении других — нет. Нельзя ведь забывать, что речь идет о пределах обременения иного лица, которого мы, по сути, обязываем работать вместо налогоплательщика, да еще и под страхом серьезной публично-правовой ответственности. Корректно ли в рамках судебного правоприменения вольно определять объем такого обременения. Причем напомню, речь идет не о непонятной норме, смысл которой требует уяснения, а о норме, которая кажется нам нелогичной с точки зрения распределения обязанностей между участниками налоговых правоотношений.

— Еще вопрос, который меня беспокоит — пункт 16 проекта постановления по НДС. Там говорится, что законом не предусмотрены специальные правила в отношении момента определения налоговой базы при реализации товаров с привлечением третьих лиц на основании договора поручения, комиссии, агентского. Следовательно, налогоплательщик обязан определять налоговую базу по правилам ст. 167 НК РФ и в том случае, когда осуществляет реализацию товаров с участием посредника, обеспечивая в этих целях своевременное получение от поверенного, комиссионера, агента документально подтвержденных данных о совершении операции по отгрузке, их оплате. Как можно это обеспечить?

— Андрей Владимирович, это давний вопрос и он имеет свою историю. Если кратко, то суть его в следующем: изменяется ли объем налоговых обязанностей налогоплательщика и порядок и сроки их исполнения в случае, если для совершения операций, являющихся объектом налогообложения (в гражданско-правовой терминологии — для заключения и исполнения сделок), налогоплательщик привлек третье лицо? Если отвечать так же кратко, то — нет, объем налоговых обязанностей, порядок и сроки их исполнения не изменяются. А корректно ли должнику (в нашем случае — налогоплательщику) не исполнять вовремя свои обязанности перед кредитором (в нашем случае — государством), ссылаясь на поведение третьего лица, привлеченного самим должником и не предоставившего ему ту или иную информацию. По-моему, общеправовой подход здесь таков — такие доводы должника не могут быть приняты во внимание. И это, как мы полагаем, именно общеправовой подход, а не только гражданско-правовой. Когда-то, еще лет 15 назад пришло осмысление, что эти принципы не могут игнорироваться и в рамках налоговых правоотношений. А далее судебная практика формулировала ответы уже на конкретные вопросы, отражающие различные аспекты этой темы. В пункте 16 проекта постановления Пленума ВАС РФ всего лишь один из них. Причем, обратите внимание, этот пункт посвящен исключительно вопросу о своевременности учета конкретно совершенных операций для налогообложения. При этом момент учета определен в ст. 167 НК РФ.

— А не убьем мы тем самым эти посреднические договоры? Народ просто побежит от них. На мой взгляд, изложенная Вами логика нормально работает в том случае, если принципал и его посредник — аффилированные лица. Например, две структуры внутри одного холдинга, на одну из которых — посредника — планируется заводить прибыль. Тогда, конечно, принципал должен отвечать за недочеты в работе «своего» посредника. Но когда посредником выступает постороннее лицо… Помню, сколько проблем на практике вызывала работа посредника, когда он уклонялся от дачи отчета и принципал просто не знал, что с его товаром. Мы искали способ защиты, с грехом пополам нашли в 2004 году в обзоре практики по договору комиссии, а тут теперь еще один риск: твой посредник товар реализовал, тебе ничего не сказал, а у тебя уже появилась обязанность по уплате НДС.

— По сути, Андрей Владимирович, Вы поднимаете проблему риска в налоговых правоотношениях. Я давно «вышла» на эту тему и постепенно пришла к убеждению, что она актуальна и для налоговых правоотношений. Вряд ли риск последствий поведения контрагента налогоплательщика должен ложиться на государство. Как я уже говорила, думаю, это противоречило бы общеправовым принципам.

— Ясно, я пытаюсь понять, поставить себя на место бизнесмена. Вот мне нужно реализовать товар, вы приходите и говорите — я могу помочь вам гениально его реализовать. Я тут понимаю, что мне гораздо лучше вам его продать, чем привлечь вас как комиссионера. Потому что если я вас привлеку как комиссионера, это будет здорово, но если вы меня обманете и вовремя отчет не дадите, и так далее, меня еще налоговая накроет и накажет.

— Андрей Владимирович, мне кажется, Вы не вполне уловили, о чем идет речь. Видимо, нужно небольшое пояснение. Дело в том, что базой для исчисления налогов является финансовый результат экономической деятельности налогоплательщика, который формируется по итогам налогового периода на основе фактически совершенных финансово-хозяйственных операций, иными словами, на основании фактов его хозяйственной деятельности. Финансовый результат не может относиться к тому налоговому периоду, когда мне удалось добиться от посредника информации о фактах моей хозяйственной деятельности. Например, реализация была в январе 2013 года, а я узнала об этом от посредника в мае 2014 года. Я не могу эту реализацию отнести к итогам налогового периода — II квартал 2014 года. Это должно учитываться в итогах I квартала 2013 года. И не в нашей с Вами власти это изменить.

— Я понял. Ну, хорошо. А что хотите сделать напоследок?

— Еще в октябре 2013 года, когда стало понятно, что ВАС РФ действительно будет ликвидирован, мы в своем блоке публичного права, который я курирую в Управлении, определили, какие проекты успеем доделать без ущерба их качеству. Прежде всего, это постановление Пленума по НДС. Возможно, к моменту выхода этого интервью оно уже будет принято окончательно. И еще надеемся успеть принять постановление Пленума по проблемам регулирования производства и оборота алкогольной продукции. Эта тема была у нас на учете давно, но смогли мы ей заняться вплотную только в начале 2013 года.

— Успеем принять? Тяжело…

— Ну, а что нам, сидеть без дела? Мы работаем, растем профессионально, у меня в блоке отличные молодые ребята, увлеченные правом и проблемами правоприменения. Мы с ними договорились так: по всем имевшимся к октябрю 2013 года наработкам пройдем максимальное количество стадий. И если вдруг станет ясно, что мы не успеваем завершить работу полностью, тогда либо кто-то из руководства ВАС РФ, либо я сама направим подготовленный материал судам для использования в работе, оговорив, на какой стадии работы мы остановились. Чтобы была понятна степень согласования позиций. И вот этот материал уж точно будет «для сведения и использования в работе», если возвращаться к тому, что мы обсуждали с Вами ранее.

— Светлана Анатольевна, после того, что Вы рассказали о порядке подготовки документа, я думаю, такой материал станет не столько рекомендательным, сколько безусловно обязательным к применению. Я понял вдруг, что неожиданно достиг еще одной задачи в этом интервью, которой не преследовал ранее. Спасибо Вам большое! Я уверен, что Ваша мудрость позволит легко пройти через все перемены, в самый водоворот которых мы вступаем в этом июне.

— И Вам спасибо за добрые слова и пожелания! Вам тоже желаю успехов в дальнейшей профессиональной деятельности.

Беседовал Андрей Егоров, главный редактор журнала «Арбитражная практика».

Журнал «Арбитражная практика», № 6, Июнь 2014

Скоро в журнале «Юрист компании»
    Узнать больше


    Ваша персональная подборка

      Подписка на статьи

      Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

      Рекомендации по теме

      Академия юриста компании

      Академия

      Смотрите полезные юридические видеолекции

      Смотреть

      Cтать постоян­ным читателем журнала!

      Cтать постоян­ным читателем журнала

      Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

      Живое общение с редакцией

      © Актион кадры и право, Медиагруппа Актион, 2007–2017

      Журнал «Юрист компании» –
      первый практический журнал для юриста

      Использование материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Юрист компании».

      Зарегистрировано Федеральной службой по надзору в сфере связи, информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзор) Свидетельство о регистрации  ПИ № ФС77-62254 от 03.07.2015

      Политика обработки персональных данных

      
      • Мы в соцсетях
      Сайт использует файлы cookie. Они позволяют узнавать вас и получать информацию о вашем пользовательском опыте. Это нужно, чтобы улучшать сайт. Если согласны, продолжайте пользоваться сайтом. Если нет – установите специальные настройки в браузере или обратитесь в техподдержку.
      Простите, что прерываем ваше чтение

      Это профессиональный сайт для юристов-практиков. Чтобы обеспечить качество материалов и защитить авторские права редакции, мы вынуждены размещать лучшие статьи в закрытом доступе.

      Предлагаем вам зарегистрироваться и продолжить чтение. Это займет всего полторы минуты.

      У меня есть пароль
      напомнить
      Пароль отправлен на почту
      Ввести
      Я тут впервые
      Вы продолжите читать статью через 1 минуту
      Введите эл. почту или логин
      Неверный логин или пароль
      Неверный пароль
      Введите пароль