Рекламная продукция

228

Вопрос

Прошу сделать подборку актуальной законодательной и арбитражной практики по вопросу о степени существенности налоговых рисков для случаев раздачи рекламных материалов, имеющих и не имеющих самостоятельную потребительскую ценность; до 100 рублей и дороже 100 рублей. Вопрос в частности о необходимости или отсутствия таковой для начисления налогов.

Ответ

На основании пп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) на территории Российской Федерации передача в рекламных целях товаров (работ, услуг), расходы на приобретение (создание) единицы которых не превышают 100 руб.

В п. 12 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 разъясняется, что не может рассматриваться в качестве операции, формирующей самостоятельный объект налогообложения, распространение рекламных материалов, являющееся частью деятельности налогоплательщика по продвижению на рынке производимых и (или) реализуемых им товаров (работ, услуг) в целях увеличения объема продаж, если эти рекламные материалы не отвечают признакам товара, то есть имущества, предназначенного для реализации в собственном качестве (Письма Минфина России от 19.09.2014 № 03-07-11/46938, от 23.10.2014 № 03-07-11/53626, от 23.12.2015 № 03-07-11/75489).

Обоснование данной позиции приведено ниже в материалах «Системы Юрист» и в материалах «Системы Главбух».

1. Рекомендация: Как отразить в бухучете и при налогообложении расходы на рекламу

«Налог на прибыль

При расчете налога на прибыль затраты на рекламу учитывайте в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Если организация применяет метод начисления, рекламные расходы признавайте в том периоде, в котором реклама была фактически распространена (п. 1 ст. 272 НК РФ). При использовании кассового метода расходы на рекламу признавайте в том периоде, в котором они оплачены (п. 3 ст. 273 НК РФ).

Если договор предполагает не разовое распространение рекламных услуг, а в течение некоторого периода, например, года, то рекламные расходы признавайте:

  • по мере выхода рекламы в свет на основании отчета распространителя рекламы;
  • ежемесячно равными частями в течение периода действия договора, если отчет о размещении рекламы выдается ежемесячно либо публикация круглогодичная.

Ненормируемые расходы

При расчете налога на прибыль учитывайте в полном объеме следующие рекламные расходы:

  • рекламу через СМИ, информационно-телекоммуникационные сети (в том числе Интернет), а также при кино- и видеообслуживании (письмо Минфина России от 19 ноября 2012 г. № 03-03-06/1/591);
  • световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и щитов;
  • участие в выставках, ярмарках, экспозициях;
  • оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов;
  • изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах (работах, услугах), товарных знаках и знаках обслуживания или о самой организации;
  • уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

Такой порядок следует из пункта 4 статьи 264 Налогового кодекса РФ.

Нормируемые расходы

При расчете налога на прибыль учитывайте в пределах норм следующие рекламные расходы:

  • приобретение или изготовление призов, вручаемых победителям – участникам массовых рекламных мероприятий;
  • расходы на иные виды рекламы, которые не включены в перечень.

Уменьшить прибыль на нормируемые рекламные расходы можно в размере, не превышающем 1 процент выручки от реализации товаров, работ и услуг. Подробнее об определении нормативов см. Как учесть при расчете налога на прибыль нормируемые расходы.

Расходы, превышающие норматив, не учитывайте при расчете налога на прибыль (п. 44 ст. 270 НК РФ).

НДС

С 2015 года входной НДС по рекламным расходам полностью принимайте к вычету. Конечно, если выполнены все необходимые условия*. Нормируемые это расходы или нет, теперь неважно. Норма, согласно которой входной НДС со всех сверхнормативных расходов к вычету не принимали, утратила силу (подп. «б» п. 6 ст. 1 Закона от 24 ноября 2014 г. № 366-ФЗ).

Безвозмездная передача товаров в рекламных целях не облагается НДС, если расходы на приобретение единицы таких товаров (с учетом НДС, предъявленного поставщиками) не превышают 100 руб*. (подп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ). Организация вправе отказаться от льготы по НДС (п. 5 ст. 149 НК РФ). О том, выгодно или нет организации применять такую льготу, см. Как отказаться от льготы по НДС (приостановить ее использование)».

2. Ситуация: Может ли организация использовать льготу по НДС при раздаче рекламных товаров стоимостью менее 100 руб. за единицу. Рекламные товары были безвозмездно получены от иностранного поставщика и оприходованы по рыночной стоимости

«Да, может.

Безвозмездная передача товаров в рекламных целях не облагается НДС, если расходы на приобретение единицы таких товаров (с учетом НДС, предъявленного поставщиками) не превышают 100 руб*. (подп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ).

Поскольку в этой норме речь идет именно о расходах на приобретение, порядок определения фактической себестоимости безвозмездно полученных товаров, установленный пунктом 9 ПБУ 5/01 (исходя из рыночной стоимости), в рассматриваемой ситуации не применяется. Учитывая, что товары были получены от иностранного поставщика, расходы на их приобретение могут складываться из суммы уплаченных таможенных пошлин и сборов, а также понесенных организацией затрат на доставку товаров. Кроме того, при расчете величины расходов на приобретение товара нужно учитывать сумму НДС, уплаченного на таможне.

Если общая сумма перечисленных расходов в пересчете на единицу товаров не превышает 100 руб., при бесплатной раздаче рекламных материалов организация может использовать льготу, предусмотренную подпунктом 25 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса РФ. В противном случае НДС нужно начислять на общих основаниях*».

3. Ситуация: Как принять к вычету НДС по товарам, которые бесплатно раздаются в ходе рекламной акции. Стоимость товаров более 100 руб. за единицу. Организация рекламирует свою продукцию, часть которой освобождена от налогообложения

«Всю сумму входного НДС примите к вычету. Распределять его не нужно.

Распределять входной НДС требуется, только если приобретенные товары (работы, услуги) частично используют в операциях, облагаемых НДС, а частично – в операциях, освобожденных от налогообложения (абз. 4 п. 4 ст. 170 НК РФ). В данном случае это условие не выполняется. При распространении товаров в ходе рекламной акции право собственности на эти товары переходит на безвозмездной основе, а значит, эта операция признается объектом обложения НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). А поскольку стоимость товаров превышает 100 руб. за единицу, то льгота, предусмотренная подпунктом 25 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса РФ, на них не распространяется*.

Поскольку со всей стоимости рекламных товаров организация должна начислить НДС, всю сумму входного налога, предъявленного поставщиками этих товаров, она может принять к вычету (подп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ). То обстоятельство, что организация производит товары, как облагаемые, так и не облагаемые НДС, значения не имеет. Товары, приобретенные для рекламы, не предназначены для производства продукции, освобожденной от НДС. Они используются в рекламной акции, которая признается самостоятельным объектом налогообложения. Следовательно, у организации есть все основания, чтобы принять входной НДС к вычету в полном объеме.

Пример вычета входного НДС по товарам, использованным для рекламы. Компания ведет облагаемую и не облагаемую НДС деятельность

ООО «Альфа» производит и реализует медицинские товары. В том числе медицинские товары, входящие в перечень, утвержденный постановлением Правительства РФ от 30 сентября 2015 г. № 1042. Реализация товаров из этого перечня освобождена от налогообложения (подп. 1 п. 2 ст. 149 НК РФ). Остальные товары облагаются НДС на общих основаниях.

В III квартале для рекламной акции «Альфа» заказала настенные календари с логотипом и координатами компании. Цена одного календаря – 177 руб. (в т. ч. НДС – 27 руб.). Количество приобретенных календарей – 5000 шт. Общая стоимость календарей – 885 000 руб. (в т. ч. НДС – 135 000 руб.).

В этом же квартале все календари были бесплатно розданы на рекламных мероприятиях, в ходе которых «Альфа» рекламировала всю свою продукцию, в том числе и товары, не облагаемые НДС.

С рыночной стоимости бесплатно розданных календарей бухгалтер начислил НДС. В качестве рыночной цены календарей принята цена, по которой календари приобретены (150 руб. без НДС).

Сумма НДС со стоимости безвозмездно реализованных календарей составила 135 000 руб. ((150 руб. × 5000 шт.) × 18%).

В этом же квартале всю сумму входного НДС по календарям (135 000 руб.) бухгалтер принял к вычету».

4. Статья: Раздача рекламных материалов приведет к необходимости вести раздельный учет по НДС

«Передача каких рекламных товаров и материалов не облагается НДС

Передача в рекламных целях товаров, работ, услуг, расходы на приобретение единицы которых не превышают 100 руб., не облагается НДС (подп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ). Казалось бы, все просто. Нужно ориентироваться только на стоимость: больше 100 руб. — облагаем, меньше — нет. Но это не так.

Ключевым является наличие у рекламных материалов признаков товара. Под товаром понимается имущество, которое можно продать в собственном качестве (п. 3 ст. 38 НК РФ). Это касается, к примеру, ручек, блокнотов, кружек, календарей и т. д. А вот рекламные буклеты и проспекты сами по себе потребительской ценностью не обладают, поэтому не признаются товаром. Их раздача не облагается НДС независимо от стоимости. К такому выводу пришел Пленум ВАС РФ в пункте 12постановления от 30.05.14 № 33.

Получается, если в ходе рекламной акции раздается:

— товар себестоимостью более 100 руб. — НДС начисляется;
— товар себестоимостью менее 100 руб. — НДС не начисляется;
— рекламный материал, не обладающий признаками товара, независимо от его стоимости — не начисляется.

При безвозмездной передаче товара облагаемая база по НДС определяется как его рыночная стоимость (п. 2 ст. 154 НК РФ). Ее компания устанавливает самостоятельно, обычно в размере понесенных расходов. Однако размер рыночной цены нужно закрепить документально. К примеру, в форме служебной записки бухгалтера*.

Отсутствие начислений по НДС препятствует получению вычета

По общему правилу «входной» НДС принимается к вычету, если товар, работа или услуга были использованы в деятельности, облагаемой НДС (подп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ). Следовательно, лишь при передаче товара стоимостью свыше 100 руб. за единицу компания может заявить «входной» НДС к вычету. При раздаче недорогого товара или рекламного материала такого права не возникает. «Входной» налог придется учитывать в стоимости ТМЦ (подп. 4 п. 2 ст. 170 НК РФ, письмо Минфина России от 23.12.15 № 03-07-11/75489, постановления Арбитражного суда Северо-Западного округа от 29.01.16 № А56-10090/2015 и Второго арбитражного апелляционного суда от 06.08.15 № 02АП-5395/2015).

Ключевым моментом является наличие у рекламных материалов признаков товара

По мнению Минфина России, компания не может принять «входной» НДС к вычету еще по одной причине. Если раздача рекламных материалов является частью деятельности компании по продвижению на рынке своих товаров, работ или услуг в целях увеличения объема продаж, то такая передача не формирует самостоятельный объект обложения НДС (письмо от 19.12.14 № 03-03-06/1/65952).

Почему отказ от освобождения по НДС не поможет получить вычет

Если у компании имеются облагаемые и не облагаемые НДС операции, надо вести раздельный учет «входного» НДС (абз. 5 п. 4 ст. 170 НК РФ). Чтобы этого избежать, некоторые компании отказываются от освобождения по НДС при передаче товаров дешевле 100 руб. Ведь оно предусмотрено пунктом 3 статьи 149 НК РФ, поэтому применяется по выбору налогоплательщика (п. 5 ст. 149 НК РФ). Кажется, что это решение вопроса с «входным» НДС, поскольку позволяет не вести раздельный учет по столь незначительным суммам.

Но это поможет только в случае раздачи недорогих товаров. Ведь Пленум ВАС РФ настаивает, что раздача рекламных материалов, не обладающих признаком товара, все равно не облагается НДС. Независимо от отказа от освобождения.

Компании пытались пойти другим путем. Поскольку расходы на рекламные материалы обычно несущественны, то они не вели раздельный учет «входного» НДС на основании правила «пяти процентов». НК РФ позволяет принимать весь «входной» налог к вычету, если расходы на не облагаемые НДС операции не превышают 5% от общей суммы расходов (абз. 7 п. 4 ст. 170 НК РФ).

Но и здесь налоговики против. В абзаце 7 пункта 4 статьи 170 НК РФ говорится про расходы на товары, работы или услуги, реализация которых не облагается НДС. Если же рекламный материал не обладает признаками товара, то эта норма к нему не применима. Арбитражный суд Северо-Западного округа поддержал контролеров (постановление от 29.01.16 № А56-10090/2015). Аналогичный вывод содержится в постановлении Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.10.15 № 13АП-17612/2015.

Потеря «входного» вычета даст экономию по налогу на прибыль

Если рекламный материал не обладает признаками товара, то к нему неприменимо правило «пяти процентов»

Несмотря на трудозатраты бухгалтера, вывод Пленума ВАС РФ все равно выгоден для налогоплательщика. Разберем это на примере.

В ходе рекламной акции компания безвозмездно раздала прохожим на улице:

— ежедневники с логотипом компании себестоимостью 220 руб. в количестве 134 шт. (товар дороже 100 руб. за единицу);
— ручки с логотипом компании себестоимостью 55 руб. — 536 шт. (товар дешевле 100 руб. за единицу);
— рекламные каталоги себестоимостью 280,76 руб. — 105 шт. (не обладает признаками товара).

Для простоты расчетов общая сумма каждого из этих расходов без учета «входного» НДС одинакова и равна 29 480 руб. На этом же уровне установлена их рыночная стоимость. Сумма «входного» НДС по каждому из них равна 5306 руб. (29 480 руб. × 0,18). Сравнение налоговой нагрузки в рассматриваемых случаях представлено в таблице ниже исходя из предположения, что рекламные расходы укладываются в пределы норм пункта 4 статьи 264 НК РФ, поэтому уменьшают налог на прибыль в полном объеме.

ТАБЛИЦА. СРАВНЕНИЕ ВАРИАНТОВ НАЛОГОВОЙ НАГРУЗКИ, РУБ.

Показатель Товар дороже 100 руб. Товар дешевле 100 руб. Материал без признаков товара Итого
Вариант 1: компания применяет освобождение по НДС с недорогих товаров
НДС к начислению 5306 0 0
«Входной» НДС к вычету 5306 0 0
Уменьшение налога на прибыль на сумму расходов на рекламу с учетом «входного» НДС 5896 (29 480 руб. × 0,2) 6957
[(29 480 руб. + 5306 руб.) × 0,2]
6957
[(29 480 руб. + 5306 руб.) × 0,2]
Уменьшение налоговой нагрузки 5896
(5306 – 5306 – 5896)
6957
(0 – 0 – 6957)
6957
(0 – 0 – 6957)
19 810
(5896 + 6957 + 6957)
Вариант 2: компания отказывается от освобождения по НДС с недорогих товаров
НДС к начислению 5306 5306 0
«Входной» НДС к вычету 5306 5306 0
Уменьшение налога на прибыль на сумму расходов на рекламу с учетом «входного» НДС 5896 (29 480 руб. × 0,2) 5896
(29 480 руб. × 0,2)
6957
[(29 480 руб. + 5306 руб.) × 0,2]
Уменьшение налоговой нагрузки 5896
(5306 – 5306 – 5896)
5896
(5306 – 5306 – 5896)
6957
(0 – 0 – 6957)
18 749
(5896 + 5896 + 6957)
Вариант 3: компания отказывается от освобождения по НДС с недорогих товаров и игнорирует позицию Пленума ВАС РФ
НДС к начислению 5306 5306 5306
«Входной» НДС к вычету 5306 5306 5306
Уменьшение налога на прибыль на сумму расходов на рекламу с учетом «входного» НДС 5896 (29 480 руб. × 0,2) 5896
(29 480 руб. × 0,2)
5896
(29 480 руб. × 0,2)
Уменьшение налоговой нагрузки 5896
(5306 – 5306 – 5896)
5896
(5306 – 5306 – 5896)
5896
(5306 – 5306 – 5896)
17 688
(5896 + 5896 + 5896)

Как видно, значительнее всего налоговая нагрузка уменьшилась (на 19 810 руб.) в первом случае, когда компания соглашается с позицией Пленума ВАС РФ и применяет освобождение по НДС. Экономия по сравнению с другими вариантами достигнута за счет того, что «входной» НДС был учтен в составе налоговых расходов и тем самым уменьшил налог на прибыль. Это возможно, если вся сумма рекламных расходов уменьшает налогооблагаемую прибыль.

По НДС же все три варианта равноценны, но только из-за того, что в начальных условиях все расходы на рекламные товары и материалы содержали «входной» налог. Поэтому он фактически был равен НДС к начислению. Поэтому для компании было все равно: начислять или не начислять налог.

Экономия достигается за счет того, что «входной» НДС учитывается в составе налоговых расходов

Но часть расходов на рекламные товары и материалы может не содержать «входной» НДС. Это относится, к примеру, к вознаграждению физлиц или к стоимости самих ТМЦ при покупке у «упрощенца». Тогда в первом варианте и частично во втором снизится нагрузка за счет экономии по НДС.

При безвозмездной передаче рекламного товара нужно составить счет-фактуру

Поскольку безвозмездная передача товаров облагается НДС, то в течение 5 рабочих дней после раздачи компания должна выставить счет-фактуру на эту операцию (п. 3 ст. 168 НК РФ). Он составляется в единственном экземпляре и регистрируется в книге продаж (п. 3 Правил ведения книги продаж, утв. постановлением Правительства РФ от 26.12.11 № 1137). В графах «Цена» и «Стоимость без НДС» указывается рыночная стоимость единицы товара и всей партии соответственно».

5. Статья: Распространение дорогих рекламных материалов может не облагаться НДС

«Документ: письмо от 23.12.15 № 03-07-11/75489 
Последствия: рекламные расходы снизятся

Если рекламные материалы не отвечают признакам товара, их бесплатное распространение среди потенциальных покупателей не облагается НДС. Причем стоимость таких материалов не имеет значения для целей освобождения от НДС, подтвердил Минфин России (письмо от 23.12.15 № 03-07-11/75489). Ранее аналогичные разъяснения ведомство дало в письме от 23.10.14 № 03-07-11/53626, отвечая на вопрос о применении НДС при безвозмездной передаче рекламных каталогов*.

Объектом обложения НДС является реализация товаров, под которой понимается в том числе их бесплатная передача (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Передача товаров в рекламных целях, расходы на приобретение или создание которых не превышают 100 руб., освобождена от НДС (подп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ).

Как разъяснил Пленум Высшего арбитражного суда, товаром признается имущество, предназначенное для реализации в собственном качестве. Поэтому распространение рекламных материалов, не отвечающих признакам товара, не облагается налогом на добавленную стоимость (п. 12 постановления от 30.05.14 № 33). Если же рекламные материалы стоят дороже 100 руб. за штуку и их можно реализовать в качестве товаров, бесплатная передача таких материалов потенциальным покупателям облагается НДС в общем порядке.

До выхода разъяснений Пленума ВАС РФ Минфин не делал различия между рекламными материалами, которые отвечают признакам товара, и не отвечают им. Ведомство рекомендовало платить НДС со стоимости любых рекламных материалов дороже 100 руб. за единицу (письма от 04.06.13 № 03-03-06/2/20320от 16.07.12 № 03-07-07/64 и от 27.04.10 № 03-07-07/17)».

6. Постановление АС СЗО от 04.02.2016 № А56-32165/2014

7. Постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 12.10.2015 № А43-14608/2013

03.03.2016

Недвижимость: что изменилось после 1 января 2017 года

Не пропустите 14 апреля большую онлайн-конференцию для юристов. Неподражаемый Роман Бевзенко обсудит с практикующими юристами и представителями Росреестра и МФЦ «Мои документы» проблемы нового закона о регистрации недвижимости.

Это бесплатно



Академия юриста компании

Академия

Смотрите полезные юридические видеолекции

Смотреть

Cтать постоян­ным читателем журнала!

Cтать постоян­ным читателем журнала

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией

Рассылка

© Актион кадры и право, Медиагруппа Актион, 2007–2016

Журнал «Юрист компании» –
первый практический журнал для юриста

Использование материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Юрист компании».


  • Мы в соцсетях

Входите! Открыто!
Все материалы сайта доступны зарегистрированным пользователям. Регистрация займет 1 минуту.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
×
Только для зарегистрированных пользователей

Всего минута на регистрацию и документы у вас в руках!

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
×

Подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

В рассылках мы вовремя предупредим об акции, расскажем о новостях в работе юриста и изменениях в законодательстве.